2.2. Прямі та непрямі податки та їх місце в податковій системі
Як відомо, в класифікації податків розрізняють прямі і непрямі податки. Приділяючи увагу прямим податкам, треба зазначити, що вони встановлюються безпосередньо щодо платників, їх розмір залежить від масштабів об'єкта оподаткування.
Поділяються прямі податки на дві підгрупи: особисті і реальні. Різниця полягає саме у відношенні об'єкта оподаткування і самого платника. При особистих прямих податках первинним явищем виступає платник, а об'єкт оподаткування - вторинним. При реальних прямих податках - навпаки.
Найбільш поширеними являються особисті види прямих податків, головними з яких виступають прибутковий податок з громадян та податок на прибуток.
Розглядаючи ретельніше прибутковий податок треба відмітити, що в залежності від форми доходу, індивідуальної чи узагальненої, прибутковий податок поділяється на види: податок з фізичних осіб і юридичних осіб. Таке "подвійне" встановлення цього податку дає можливість оподатковувати весь створений валовий доход, а також здійснювати регулювання співвідношення між ними. Податок з фізичних осіб стягується з особистих доходів громадян: заробітної плати та інших доходів. Податок з юридичних осіб стягується із загального доходу підприємства, у формі якого виступає прибуток.
Прибутковий податок має свої переваги і недоліки. Головна його позитивна риса, це те, що він становить рівень оподаткування у пряму залежність від джерела сплати податків - доходу. А також при реалізації принципу справедливості велике значення має підхід до встановлення шкали ставок - пропорційних, прогресивних чи регресивних. Отже, справедливість прибуткового оподаткування реалізується через шкалу ставок. Але є й недоліки цього виду оподаткування. По-перше, існують труднощі, пов'язані із обліком об'єкта оподаткування. Мова йде про приховування доходів і ухилення від сплати податків. По-друге, необхідно належним чином вирішити, що саме відноситься до доходів і як ці доходи обчислюються.
Вирішення цих проблем - головна мета діяльності спеціалістів у сфері прибуткового оподаткування. Велику роль відіграє прибутковий податок у фінансовому регулюванні економіки. Це здійснюється шляхом диференціації ставок і пільгове оподаткування. Регулююча функція податків найбільш притаманна саме прибутковому податку, пов'язаному з використанням доходів юридичних і фізичних осіб. Жоден інший податок не може забезпечити такий вплив на інтереси суб'єктів розподільних відносин у суспільстві. Таким чином, незважаючи на всі труднощі, пов'язані із стягненням прибуткового податку, він використовується практично у всіх країнах світу, в тому числі і в Україні.
Майновий податок - другий вид прямого оподаткування, який повинен перебувати у тісному взаємозв'язку із прибутковим оподаткуванням, і ось чому: джерелом сплати цього податку є особисті доходи громадян. Саме перелік майна, що оподатковується в Україні, встановлюється чинним законодавством. Таким майном виступають транспортні засоби і механізми.
На відміну від прибуткового податку приховування об'єкта оподаткування при майновому майже неможливе (об'єктами є будівлі, транспортні засоби інше). Недоліком майнового оподаткування є обмежена регулююча функція.
Найбільш поширеними видами реальних податків є земельний і податок на промисел.
Земельний податок - це найдревніший вид податку. В податковій політиці зараз цей податок відіграє велику роль. Реалізація двох функцій податків - фіскальної і регулюючої - існують в повному обсязі в цьому податку. При стягненні земельного податку не існує можливості сховати об'єкт оподаткування. А також перевагою цього виду податку є те, що кожен, хто має земельну ділянку, платить пропорційно до її розміру і родючості ґрунту, тобто це наявний принцип соціальної справедливості.
Податок на промисел стягується в Україні у вигляді плати за патент на право торгівлі фізичними особами.
Отже, прямі податки, хоча і поступаються непрямим за своєю питомою вагою у формуванні доходів бюджету, мають суттєве значення у податковій системі України.
Для більш наявного аналізу надходження прямих податків до бюджету України прослідкуємо як надходження податків (платежів) в цілому за останні роки так і питому вагу прямих податків в обсязі доходів бюджету (додатки: 4, 5,10,11).
Проаналізувавши таблицю додатку 10, можна зробити висновок, що питома вага прямих податків у 2001 році збільшилася в порівнянні із 2000 роком. Причиною цьому сприяли різні фактори, окремі для кожного конкретного податку. Наприклад, збільшення питомої ваги земельного податку можна пояснити збільшенням ставки оподаткування цього податку або збільшенням кількості платників. Помітно збільшилася питома вага прибуткового податку у 2001 році на 1,64%.
Треба сказати, що в цілому питома вага прямих податків в бюджеті України збільшилась на 3,43% і становить майже половину всіх надходжень до бюджету.
Для аналізу будь-якого явища потрібно мати вичерпну інформацію. Переслідуючи мету більш ретельно визначити надходження прямих податків, а також особливості змін в їх надходженні, раціонально було б побудувати діаграми, які б характеризували питому вагу кожного з прямих податків в загальній сумі прямих податків по роках (додатки: 4, 5).
Як видно з діаграм, найбільшу питому вагу, за останні роки, в повному обсязі прямих податків займає податок на прибуток підприємств. Але в 2001 році його питома вага в обсязі прямих податків зменшилась на 1,7%.
Прибутковий податок з громадян - це другий за важливістю вид прямого оподаткування. Величина його питомої ваги зросла на 1,1%. Пояснити це можна тим, що збільшилась кількість платників цього податку.
Питома вага плати за землю у 2001 році зросла на 0,5% в порівнянні із 2000 роком, це пов'язано із збільшенням ставки податку.
Таким чином аналіз результатів надходження прямих податків до бюджету України показав, що податок на прибуток і прибутковий податок з громадян України посідають значне місце в загальному обсязі прямих податків, а також в загальній сумі надходжень до бюджету України.
Особливістю непрямих податків є те, що вони стягуються в ціні товарів, тобто їх види залежать від особливостей ціноутворення. Непрямі податки поділяються на дві групи залежно від характеру торговельної діяльності. Внутрішня торгівля використовує акцизи і фіскальні монополії. Зовнішня характеризується встановленням мита на товари, що експортуються. Розглянемо ретельно кожен з видів непрямих податків.
Акцизи - непрямі податки, що встановлюються у вигляді надбавки до ринкової ціни. В залежності від методу встановлення розрізняються фіксовані ставки акцизів (встановлюються у грошовому виразі на одиницю товарів) і пропорційні (встановлюються в процентах до обсягу реалізації). Так як товарів, що підлягають непрямому оподаткуванню багато, в залежності від обсягу товарів поділяються акцизи на специфічні (встановлюють на окремі види товарів), а також універсальні (встановлюють до всього обсягу реалізації).
Однією з форм акцизів є податок на додану вартість. Його особливість полягає в тому, що він поширюється на перенесену вартість, яка вже була раніше оподаткована. Але якщо податок і сплачується багаторазово, він охоплює щоразу тільки знову створену вартість.
Податок на додану вартість має високу ефективність із фіскальної точки зору. Широка база оподаткування, яка включає не тільки товари, але й роботи і послуги, забезпечує надійність та стабільність бюджетних надходжень від цього податку. Універсальні ставки полегшують як обчислення податку для його платників, так і контроль податкових органів за правильністю та своєчасністю сплати останнього. Стягнення ПДВ на всіх етапах руху товарів, робіт, послуг має наслідком рівномірний розподіл податкового тягаря між усіма суб`єктами підприємницької діяльності. Крім того, оподаткування доданої вартості, а не обсягу реалізації, сплата податку пропорційно вартості, знову створеній саме на цьому етапі виробництва товару, наближають ПДВ до прямих податків з точки зору прогресивності об`єкта оподаткування.
Недоліками ПДВ є значний його вплив на загальний рівень цін та регресивність, особливо щодо малозабезпечених верств населення.
Обчислення та стягнення ПДВ потребують чіткого визначення об`єкта оподаткування - доданої вартості. Вона є часткою повної вартості товару чи послуги. Повна вартість товару чи послуги має такі складові частини:
¨ вартість сировини та матеріалів, а також послуг виробничого характеру, що відноситься на собівартість;
¨ заробітна плата працівників, які займаються виготовленням цього товару чи наданням послуги;
¨ прибуток.
Очевидно, що перша складова частина вартості товару чи послуги не залежать від зусиль виготовлювача, вона суто арифметичне включається в повну вартість товару чи послуги. У свою чергу, заробітна плата і прибуток є тими частинами повної вартості, які створюються на цьому етапі в процесі виробництва, а тому є добавленою вартістю.
Основні елементи ПДВ, який стягується в Україні, зображено у додатку 6.
Податок на додану вартість в Україні було запроваджено з 1 січня 1992 року замість раніше діючих податків з обороту та податку з продажів, стягнення яких будувалося на системі планово-централізованих цін.
Впровадження нових видів непрямих податків (податку на додану вартість та акцизного збору) передусім пов`язано з необхідністю забезпечення достатніх і стабільних доходів бюджету в умовах широкої лібералізації цін та розгортання процесів інфляції.
Платниками податку на додану вартість є всі юридичні особи та громадяни, які здійснюють від свого імені виробничу чи іншу підприємницьку діяльність на території України, незалежно від форм власності та господарювання.
Акцизний збір, так само як і ПДВ, є одним із непрямих податків, включається до ціни товарів і сплачується в кінцевому рахунку покупцем, а не виробником товарів. Акцизний збір відноситься до категорії специфічних акцизів, тобто він стягується за ставками, диференційованими по окремих групах товарів.
Акцизний збір був введений в Україні в 1992 році і разом з ПДВ замінив податок з обороту. Оподаткуванню акцизним збором підлягають здебільшого предмети споживання, котрі, як правило, не належать до предметів першої необхідності та рівень рентабельності яких достатньо високий.
Майже в усіх країнах із розвинутою ринковою економікою акцизи представлені у двох формах - універсальних і специфічних. Хоча останнім часом специфічні акцизи і поступаються універсальним своїм значенням у формуванні бюджетних надходжень, їх існування поки що не ставиться під сумнів. Причина полягає в тих відмінах, які існують між цими двома видами акцизів і зумовлюють їх різне значення і для фіскальних інтересів держави, і для інших економічних чинників.
ПДВ та акцизний збір справляють різний вплив на процеси ціноутворення, причина чого полягає як у неоднакових базах оподаткування цих податків, так і в різних ставках оподаткування. Так, акцизний збір набагато менше впливає на загальний рівень цін у країні, оскільки перелік підакцизних товарів є не дуже широким, на відміну від ПДВ, яким оподатковуються майже всі товари, роботи та послуги.
Платниками акцизного збору є всі суб`єкти підприємницької діяльності, які виробляють підакцизні товари (продукції), суб`єкти підприємницької діяльності та громадяни, що ввозять підакцизні товари (продукцію) на митну територію України, суб`єкти підприємницької діяльності, що реалізують підакцизні товари.
Третій вид непрямих податків - мито. Воно встановлюється при вивезенні і ввезенні товарів через кордон даної країни. Існують такі види мита:
¨ Статистичне мито - встановлюється на товари з метою обліку експортно-імпортних операцій.
¨ Фіскальне мито-встановлюється на товари сталого попиту, що дає достатні надходження.
¨ Протекціоністське мито - вводиться з метою захисту внутрішнього ринку від конкуренцій.
¨ Антидемпінгове мито - вводиться також для захисту внутрішнього ринку в умовах товарного демпінгу.
¨ Зрівнювальне мито - за згодою сторін має врівноважити ціни на вітчизняні і імпортні товари.
На відміну від інших податків стягнення мита здійснюється не тільки і не стільки у фіскальних цілях (формування доходної частини бюджету), митна політика спрямована здебільшого на формування раціональної структури експорту та імпорту в умовах відсутності втручання держави в цю сферу.
Мито - непрямий податок, тобто включається до ціни товарів і сплачується за рахунок покупця.
Необхідність сплати мита виникає при переміщенні через митний кордон країни товарів та інших предметів. Митне оподаткування є одним із напрямків митної політики держави, а також засобом митного регулювання.
Основні елементи мита, що стягується на Україні. Межі митної території України є її митним кордоном, який збігається з її державним кордоном.
Існують два види мита в Україні: ввізне та вивізне. Воно нараховується митними органами виходячи з митної вартості й установлених ставок мита.
Платниками мита є будь-які юридичні або фізичні особи, котрі здійснюють переміщення через митний кордон України товарі або інших предметів, що підлягають митному оподаткуванню згідно з чинним законодавством.
Перевагами непрямих податків є наступне: швидке надходження їх до бюджету, що дає змогу фінансувати видатки бюджету; непрямі податки охоплюють дуже широке коло товарів і послуг народного споживання, тому є висока ймовірність того, що надходження їх буде досить повним, але ще непрямі податки балансують місцеві бюджети, так як споживання більш-менш рівномірне в територіальному аспекті; непрямі податки також справляють значний вплив і на державу, такий вплив виражається в тому, що їй вигідно збільшувати обсяг виробництва, бо чим більше обсяг реалізації, тим більше доходів надходить до бюджету.
Головним недоліком непрямих податків є те, що їх сплата незалежить від розміру доходів платників. Таким чином, сплата непрямих податків стає тяжким тягарем для платників податків. Отже, в непрямому оподаткуванні, мабуть, потрібно мати широке коло оподатковуваних товарів з досить помірними ставками або взагалі єдиний універсальний акциз. Урахувати інтереси всього суспільства неможливо.
Нині в Україні застосовується два вида непрямих податків універсальні та специфічні акцизи і мито. З точки зору вирішення фіскальних завдань непрямі податки завжди ефективніші за прямі. Одна з головних причин полягає в різних базах оподаткування. Очевидно, що непрямі податки справляють тим значніший вплив на загальний рівень цін, чим більший обсяг виробництва товарів у країні вони охоплюють, чим вищі їх ставки, але підвищення ставок та введення нових форм непрямого оподаткування провадиться в період економічної стабільності.
Розглянемо надходження податків за останні роки до бюджету України (додатки: 11, 12, 13). Порівнявши розрахунки питомої ваги непрямих податків, проаналізуємо ці дані на базі таблиці додатку 12 на прикладі найбільш поширених непрямих податках - податку на додану вартість та акцизного збору.
З таблиці видно, що питома вага непрямих податків у загальному обсязі доходів бюджету України у 2001 році зменшилась на 2,15%. У порівнянні з 2000 роком зросла питома вага акцизного збору на 0,56%, але зменшилась питома вага ПДВ на 2,71%. Збільшення фактичного надходження акцизного збору здійснювалось за причини розширення товарів, які оподатковуються акцизним збором.