Введение
Основные средства играют огромную роль в процессе труда, так как они в своей совокупности образуют производственно – техническую базу и определяют производственную мощь предприятия.
На протяжении длительного периода использования основные средства поступают на предприятие и передаются в эксплуатацию; изнашиваются в результате эксплуатации; подвергаются ремонту, при помощи которого восстанавливаются их физические качества; перемещаются внутри предприятия; выбывают с предприятия вследствие ветхости или нецелесообразности дальнейшего применения.
Предприятия имеют право владения, пользования и распоряжения основными средствами: безвозмездно передавать или продавать другим предприятиям, обменивать, сдавать в аренду, принадлежащие ему здания, сооружения, оборудование, транспортные средства, инвентарь, списывать с баланса, если они изношены или морально устарели, независимо от того, полностью ли они амортизированы или нет.
Основными задачами бухгалтерского учета основных средств являются:
контроль за сохранностью и наличием основных средств по местам их использования; правильное документальное оформление и своевременное отражение в учете их поступления, выбытия и перемещения;
контроль за рациональным расходованием средств на реконструкцию и модернизацию основных средств;
исчисление доли стоимости основных средств в связи с использованием и износом для включения в затраты предприятия;
контроль за эффективностью использования рабочих машин, оборудования, производственных площадей, транспортных средств и других основных средств;
точное определение результатов от списания, выбытия объектов основных средств.
Эти задачи решаются с помощью надлежащей документации и обеспечения правильной организации учета наличия и движения основных средств, расчетов по их амортизации и учета затрат по их ремонту.
Таким образом, принимая во внимание вышеперечисленные задачи, стоящие перед бухгалтером на предприятии, рассмотрим их выполнение на примере конкретной организации (ООО «ЛогоТек Древмаш»). Для этого выявим степень соответствия действующему законодательству ведения учета основных средств по следующим основным направлениям:
сущность основных средств, их классификации и оценки,
учет их наличия и движения;
учет амортизации основных средств;
учет выбытия основных средств;
вопросы инвентаризации и переоценки основных средств;
выявление недостатков по результатам проведенного исследования;
предложения по их устранению.
Данные по организации ООО «ЛогоТек Древмаш»
1. Полное наименование: Общество с ограниченной ответственностью «ЛогоТек Древмаш».
2. ИНН/КПП: 7703289188/770301001.
3. Юридический адрес: 123100, г.Москва, Шмитовский проезд, д.13/6, стр.1 (Помещение ТАРП ЦАО).
4. Фактический адрес: 123100, г.Москва, Шмитовский проезд, д.13/6, стр.1 (Помещение ТАРП ЦАО).
5. Вид деятельности: оптовая торговля лесоматериалами.
Выписка из приказа об учетной политики.
1 Выбранные варианты методики учета.
Основными видами деятельности предприятия являются:
оптовая торговля;
К основным средствам относятся средства, соответствующие определению ПБУ 6/01 [1].Объекты, используемые в иных, чем производство продукции и управление организацией, в процессах в течение периода, превышающего 12 месяцев учитываются в составе основных средств обособленно. Инвентарным объектом основных средств признается отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций. Объекты основных средств, используемые организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев, имеющие стоимость не более 10000 рублей за единицу, списываются на затраты по мере отпуска их в эксплуатацию.
Стоимость основных средств погашается путем начисления амортизации, линейным способом.
Учет амортизации по основным средствам осуществляется с использованием б/счета 02 «Износ основных средств».
Расходы будущих периодов в учете отражаются отдельной статьей. Погашение расходов будущих периодов производить равномерным отнесением на соответствующие счета в течение срока, к которому они относятся.
Предприятие с целью определения фактической себестоимости материальных ресурсов, товаров, списываемых в производство или реализованных в отчетном периоде, использует вариант оценки материалов по средней себестоимости.
Калькуляционным периодом и периодом определения финансовых результатов является конец отчетного периода.
Выбранные варианты техники учета.
Предприятие ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета.
Основанием для записи в регистрах бухгалтерского учета являются первичные учетные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции, а также справки бухгалтерии.
Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности Предприятия (согласно Методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых результатов - Приказ Минфина РФ от 13.06.95 г. № 49) проводить инвентаризацию имущества и финансовых обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждается их наличие, состояние и оценка. Инвентаризацию проводить один раз в год в последний месяц четвертого квартала.
Выявленные излишки товарно-материальных ценностей, основных и денежных средств приходуются и зачисляются на результаты хозяйственной деятельности того месяца, в котором была закончена инвентаризация.
Недостача товарно-материальных ценностей и денежных средств, а также порча сверх норм естественной убыли относятся на виновных лиц. При этом разница между взыскиваемой суммой и балансовой стоимостью ценностей отражается на кредите б/счета 91 по мере возникновения и признания должником задолженности.
Если виновники недостач не установлены, то потери (убытки) от недостач и порчи списываются на финансовые результаты того месяца, в котором было принято решение (обоснование).
Внутрипроизводственная отчетность составляется согласно внутренним положениям организации.
1.Учет основных средств.
1.1 Общие положения.
Основные средства - это средства, которые участвуют в хозяйственной деятельности продолжительное время, исчерпывая срок своего полезного использования и изнашиваясь постепенно. Их стоимость включается в себестоимость производимой с их участием продукции (выполняемых работ и оказываемых услуг) частями, путем начисления амортизации по установленным способам и нормам. Основные средства обладают существенным признаком, отличающим их от остальных хозяйственных элементов и факторов: они значительно увеличивают производственные возможности человека. К ним относятся: здания и сооружения, машины и механизмы, оборудование и инвентарь, транспортные средства, скот (рабочий, продуктивный и племенной), библиотечные фонды, многолетние насаждения, произведения живописи и скульптуры и т.п.
Кроме того, в настоящее время в состав основных средств переведены также следующие активы, которые ранее относились к малоценным и быстроизнашивающимся предметам (при условии, что срок их полезного использования превышает 12 месяцев):
1) инструменты и приспособления общего назначения, имеющие универсальное применение;
2) специальные инструменты и приспособления, используемые для индивидуальных заказов;
3) сменное оборудование, многократно используемое в производстве;
4) технологическая тара, т.е. тара, применяемая многократно;
5) производственный инвентарь, для осуществления и облегчения технологических операций;
6) хозяйственный инвентарь;
7) специальная одежда и специальная обувь, а также предохранительные приспособления;
8) постельные принадлежности;
9) временные (нетитульные) сооружения, приспособления и устройства, затраты по возведению которых включаются в себестоимость строительно-монтажных работ в составе накладных расходов;
10) прочие аналогичные предметы.
Если малоценные предметы в составе основных средств имеют стоимость до 10 тыс. руб., то при передаче в эксплуатацию их стоимость одномоментно включается в себестоимость продукции (работ и услуг). Но так как они продолжают эксплуатироваться еще достаточно длительное время, то в бухгалтерском учете должен быть налажен четкий контроль их сохранности, использования и последующего списания.
В соответствии с ПБУ 6/01 [1], при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:
1) использование их в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
2) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
3) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
4) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит доход организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.
Основные средства - это средства, которые участвуют в хозяйственной деятельности продолжительное время и изнашиваются постепенно. К ним относятся здания, сооружения, машины и оборудование, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь, скот (рабочий, продуктивный и племенной), многолетние насаждения и другие основные средства (фонды библиотек, архивов и музеев; киноматериалы; произведения изобразительных искусств и т.п.). В составе основных средств учитываются также: капитальные вложения на коренное улучшение земель, капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, земельные участки и объекты природопользования. Кроме того, в основных средствах числится малоценный производственный и хозяйственный инвентарь длительного использования.
Основные средства переносят свою стоимость на себестоимость выпускаемой с их помощью продукции частями. В бухгалтерском учете это отражается с помощью начисления амортизации. Время, в течение которого основные средства приносят доход предприятию или служат целям его создания, называется сроком их полезного использования. Правила бухгалтерского учета основных средств установлены ПБУ 6/01 [1].
Согласно этому документу объекты основных средств стоимостью не более 10 000 рублей за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и подобные издания разрешается включать в затраты на производство (или расходы на продажу) продукции по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. В случае необходимости предприятие может принять иной стоимостной лимит, исходя из технологических особенностей своей хозяйственной деятельности. Величину предельной стоимости оно обязано отразить в своей учетной политике. Так как после передачи в эксплуатацию эти основные средства не будут отражаться в балансе, то должен быть организован надлежащий контроль их движения.
С позиций современного бухгалтерского учета основные средства определяются еще и как часть имущества организации, используемая в качестве средств труда для производственных целей или целей управления в течение срока свыше 12 месяцев. Оба определения близки и взаимно дополняют друг друга, но не идентичны. В первом случае упор делается на технические характеристики основных средств и проблему их физического и морального износа, а во втором - на финансовые характеристики, главная из которых заключается в сроке окупаемости основных средств. С финансовой точки зрения основные средства не изнашиваются, а амортизируются.
На практике второй подход, когда финансовые свойства основных средств являются превалирующими, подчас негативно отражается на проблеме обеспечения безопасной работы персонала предприятия. Ведь основное средство, исчерпавшее свою финансовую полезность, мало интересует собственников предприятия, поэтому на его поддержание почти не выделяются ресурсы, а дальнейшая его выгодная эксплуатация продолжается.
В организациях применяется единая типовая классификация основных средств, в соответствии с которой основные средства группируются по следующим признакам: отраслевому, назначению, видам, принадлежности, использованию.
Группировка основных средств по отраслевому признаку (промышленность, сельское хозяйство, транспорт и др.) позволяет получить данные об их стоимости в каждой отрасли.
По назначению основные средства организации подразделяются на производственные основные средства основной деятельности, производственные основные средства других отраслей, непроизводственные основные средства.
По видам основные средства организаций подразделяются на следующие группы: здания, сооружения; рабочие и силовые машины и оборудование; измерительные и регулирующие приборы и устройства; вычислительная техника; транспортные средства; инструмент; производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности; рабочий, продуктивный и племенной скот; многолетние насаждения; внутрихозяйственные дороги и пр. К основным средствам относятся также капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств. В составе основных средств учитываются находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).
По степени использования основные средства подразделяются на находящиеся в эксплуатации, запасе (резерве), стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации, консервации.
Основные средства относятся к главному производственному капиталу предприятия. Их учет требует пристального внимания со стороны бухгалтерии. Подробный перечень основных средств и их группировка по классам отражены в Общероссийском Классификаторе Основных Фондов (ОКОФ). В этом документе дается понятие основных фондов, к которым отнесены два вида долгосрочных активов предприятия, называемых материальными и нематериальными основными фондами.
Важнейшими характеристиками конкретного основного средства, необходимыми для бухгалтерского учета, в том числе установления размера амортизационных отчислений, являются два показателя: первоначальная стоимость и срок полезного использования.
Первоначальная стоимость основных средств формируется на базе первичных бухгалтерских документов и включает в себя суммы расходов, связанных с их приобретением и (или) созданием, исключая суммы возмещаемых налогов (например, НДС).
К таким расходам относятся:
1) суммы, уплаченные поставщику (продавцу);
2) средства, перечисленные подрядчикам, возводившим объект;
3) суммы, переведенные организациям посредников, а также фирмам, предоставившим информацию и оказавшим консультационные услуги в связи с приобретением или строительством основных средств;
4) затраты на доставку объекта и приведение его в работоспособное состояние;
5) регистрационные сборы, государственные пошлины и другие платежи, произведенные в порядке приобретения прав на объект;
6) таможенные пошлины;
7) налоги, уплаченные в связи с покупкой основных средств, и не подлежащие возмещению из бюджета;
8) другие затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств, например проценты по заемным средствам, начисленные до принятия объекта на баланс.
Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные подобные расходы, если они непосредственно не связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.
Если оплата производится не денежными средствами, а путем передачи поставщику обменных материальных ценностей, то в качестве суммы затрат принимается стоимость данных ценностей в размерах, по которым они обычно оцениваются предприятием в сравнимых обстоятельствах.
Различают первоначальную, остаточную и восстановительную стоимость основных средств.
В бухгалтерском учете основные средства отражаются, как правило, по первоначальной стоимости, которая определяется для объектов:
а) изготовленных на самом предприятии, а также приобретенных за плату у других организаций и лиц - исходя из фактических затрат по возведению или приобретению этих объектов, включая расходы по доставке, монтажу, установке;
б) внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный капитал (фонд) - по договоренности сторон;
в) полученных от других организаций и лиц безвозмездно, а также неучтенных объектов основных средств - по рыночной стоимости на дату оприходования;
г) приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, - по стоимости ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость этих ценностей устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей. При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств.
Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается также в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки соответствующих объектов.
Оценка объектов основных средств, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.
Остаточная стоимость основных средств определяется вычитанием из первоначальной стоимости амортизации основных средств.
С течением времени первоначальная стоимость основных средств отклоняется от стоимости аналогичных основных средств, приобретаемых или возводимых в современных условиях. Для устранения этого отклонения необходимо периодически переоценивать основные средства и определять восстановительную стоимость.
Срок полезного использования предмета устанавливается руководством предприятия самостоятельно. Под ним понимается период, в течение которого применение основного средства приносит экономические выгоды (доход) организации. Для некоторых видов основных средств срок полезного использования рассчитывается исходя из определенного количества выпущенной продукции (выполненного объема работ) в натуральном выражении.
При постановке объекта на учет в качестве срока его полезного использования может быть принято время, указанное в технических условиях на его эксплуатацию. Если в техническом паспорте период применения основного средства не указан или если приобретается объект, бывший в употреблении, то срок его полезного использования может быть установлен исходя из:
- ожидаемого срока эксплуатации объекта в соответствии режимами применения;
- предполагаемого физического износа с учетом неблагоприятных технологических факторов и сменности работы;
- нормативно-правовых ограничений на его использование, например срока его аренды.
При определении сроков полезного использования основных средств можно воспользоваться "Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы", утвержденной [7]. Она разработана для вычисления сумм амортизационных отчислений, которые включаются в состав расходов, учитываемых в налогооблагаемой базе по налогу на прибыль (т.е. для ведения налогового учета).
В этом документе объекты основных средств, закодированные в соответствии с упомянутым выше ОКОФ, распределяются по десяти группам, в зависимости от сроков полезного использования (см. табл.1.1.)
Таблица 1.1. Группы основных средств по срокам
полезного использования
Кроме объектов, непрерывно участвующих в производственном процессе в течение одной или нескольких трудовых смен, есть специфическая группа предметов, применение которых носит периодический характер, например: транспортные средства, горнодобывающее оборудование, упаковочные механизмы и т.п. Для такой категории объектов в качестве срока полезного использования следует назначать натуральный показатель: объем выполненных работ, количество пройденных километров, число летных часов или тонны добытой горной породы.
Особенности бухгалтерского учета объектов основных средств отражены в упомянутом выше ПБУ 6/01 [1], отражающем весь их жизненный цикл, состоящий из трех этапов: поступления на предприятие, амортизации и выбытия.
Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект со всеми приспособлениями и принадлежностями. Если в составе одного инвентарного объекта несколько частей с разными сроками полезного использования, то каждая такая его часть рассматривается в учете в качестве самостоятельного инвентарного объекта. На каждый объект заводится инвентарная карточка, которая является его своеобразным бухгалтерским паспортом.
Учет основных средств ведется с применением счетов: 01 "Основные средства", 02 "Амортизация основных средств", 03 "Доходные вложения в материальные ценности", 07 "Оборудование к установке", 08 "Вложения во внеоборотные активы", и субсчета 19-1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств" (счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям").
В зависимости от имеющихся прав на объекты основные средства подразделяются на:
- принадлежащие организации на праве собственности (в том числе сданные в аренду);
- находящиеся у организации в оперативном управлении или хозяйственном ведении;
- полученные организацией в аренду.
В приказе об учетной политике в отношении основных средств следует указать:
1) состав объектов основных средств, имеющихся у организации, по группам. Группировка основных средств осуществляется по срокам их полезного использования, способу начисления амортизации, а также сходным функциональным признакам;
2) способ начисления амортизации для каждой группы объектов;
3) виды основных средств, стоимость которых не будет погашаться посредством начисления амортизации;
4) будет ли осуществлена переоценка каких-либо объектов основных средств.
1.2 Аналитический учет основных средств.
Основным регистром аналитического учета основных средств являются инвентарные карточки. На лицевой стороне инвентарных карточек указывают наименование и инвентарный номер объекта, год выпуска (постройки), дату и номер акта о приемке, местонахождение, первоначальную стоимость, норму амортизационных отчислений, шифр затрат (для отнесения сумм амортизации), сумму начисленной амортизации, внутреннее перемещение и причину выбытия.
На оборотной стороне инвентарных карточек указывают сведения о дате и затратах по достройке, дооборудованию, реконструкции и модернизации объекта, выполненных ремонтных работах, а также краткую индивидуальную характеристику объекта.
Инвентарные карточки составляются в бухгалтерии на каждый инвентарный номер в одном экземпляре. Они могут использоваться для группового учета однотипных предметов, имеющих одинаковую техническую характеристику, одинаковую стоимость, одинаковое производственно-хозяйственное назначение и поступивших в эксплуатацию в одном календарном месяце.
Инвентарные карточки заполняют на основе первичных документов (актов приемки-передачи, технических паспортов и др.) и передают затем под расписку в соответствующий отдел организации.
По месту нахождения (эксплуатации) основных средств для контроля за их сохранностью можно вести инвентарные списки основных средств. В них записывают номер и дату инвентарной карточки, инвентарный номер объекта, его полное название, первоначальную стоимость и данные о выбытии (перемещении) - дату и номер документа и причину выбытия. Разрешается вести учет объектов по месту их нахождения в инвентарных карточках. В этом случае инвентарные карточки выписывают в двух экземплярах и второй экземпляр передают по месту нахождения объекта. Учет объектов основных средств по месту нахождения осуществляют лица, ответственные за сохранность этих средств.
В бухгалтерии инвентарные карточки формируют в инвентарную картотеку, в которой они разделены на группы по видам основных средств.
1.3. Синтетический учет наличия и движения основных средств
Синтетический учет наличия и движения основных средств, принадлежащих предприятию на правах собственности, осуществляется на следующих счетах:
"Основные средства" (активный);
"Амортизация основных средств" (пассивный);
"Прочие доходы и расходы" (активно-пассивный).
Счет 01 "Основные средства" предназначен для получения информации о наличии и движении принадлежащих организации на правах собственности основных средств, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации или сданных в текущую аренду.
Стоимость основных средств, поступивших в качестве вклада в уставный капитал, оформляют следующими бухгалтерскими записями:
Дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы"
Кредит счета 75 "Расчеты с учредителями"
Основные средства, приобретенные за плату у других организаций и лиц, а также созданные в самой организации, отражают по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".
Безвозмездно принятые основные средства приходуют по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" и кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов", субсчет 98-2 "Безвозмездные поступления". Стоимость безвозмездно полученных основных средств по мере начисления амортизации по ним списывается с субсчета 98-2 "Безвозмездные поступления" в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы".
Следовательно, по безвозмездно принятым основным средствам составляются следующие бухгалтерские записи:
Дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" на первоначальную
Кредит счета 98 "Доходы будущих периодов" стоимость
Дебет счета 01 "Основные средства" на первоначальную
Кредит счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" стоимость
Дебет счетов учета затрат (25, 26 и др.) ежемесячно на
Кредит счета 02 "Амортизация основных средств" сумму амортизации
Дебет счета 98 "Доходы будущих периодов" ежемесячно на
Кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" сумму амортизации
При выбытии основных средств накопленная амортизация по объекту списывается в уменьшение его первоначальной стоимости. При этом дебетуют счет 02 "Амортизация основных средств" и кредитуют счет 01 "Основные средства".
При выбытии основных средств вследствие продажи, по причине ветхости, морального износа, безвозмездной передачи остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 "Основные средства" в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы". Кроме того, по дебету счета 91 отражают все расходы, связанные с выбытием основных средств, а по кредиту - все поступления, связанные с выбытием основных средств (выручка от продажи объектов, стоимость материалов, лома, утиля, полученных при ликвидации объектов, и др.).
Таким образом, на счете 91 "Прочие доходы и расходы" формируется финансовый результат от выбытия основных средств. Ежемесячно этот финансовый результат списывается со счета 91 на счет 99 "Прибыли и убытки".
При продаже основных средств их продажную стоимость отражают по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Одновременно остаточную стоимость основных средств списывают с кредита счета 01 "Основные средства" в дебет счета 91, а сумму амортизации по проданным основным средствам - в дебет счета 02 "Амортизация основных средств" и кредит счета 01. В дебет счета 91 списывают также сумму НДС по основным средствам (с кредита счета 68 "Расчеты по налогам и сборам") и расходы по продаже основных средств с кредита счета 23 "Вспомогательные производства" и других счетов.
При безвозмездной передаче основных средств их остаточную стоимость списывают с кредита счета 01 "Основные средства" в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы", а сумму амортизации - с кредита счета 01 в дебет счета 02 "Амортизация основных средств". Расходы по демонтажу, упаковке, транспортировке и др. по безвозмездно передаваемым объектам отражают по дебету счета 91 с кредита соответствующих расчетных и других счетов. Финансовый результат от безвозмездной передачи основных средств списывают со счета 91 на счет 99 "Прибыли и убытки".
Основные средства, переданные в счет вклада в уставный капитал (фонд) других организаций и в счет вклада в общее имущество по договору простого товарищества, списывают по остаточной стоимости в дебет счета 58 "Финансовые вложения" с кредита счета 01 "Основные средства", а сумму амортизации по переданным основным средствам - с кредита счета 01 в дебет счета 02 "Амортизация основных средств". Дополнительные расходы, связанные с передачей основных средств, списывают в дебет счета 91 с кредита соответствующих счетов.
Разница между согласованной оценкой вклада (которая должна быть отражена по счету 58) и остаточной стоимостью основных средств отражается на счете 91 "Прочие доходы и расходы" в качестве операционного дохода или расхода. При этом если согласованная оценка превышает остаточную стоимость основных средств, то на сумму разницы дебетуют счет 58 и кредитуют счет 91. Если согласованная оценка ниже остаточной стоимости, то разницу отражают по дебету счета 91 и кредиту счета 58.
Выявленные по инвентаризации неучтенные основные средства подлежат оприходованию по дебету счета 01 "Основные средства" с кредита счета 91 "Прочие доходы и расходы" с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц (у бюджетных организаций излишки относят на увеличение финансирования или фондов).
Для учета выбытия основных средств к счету 01 "Основные средства" может открываться субсчет "Выбытие основных средств". В дебет этого субсчета переносят стоимость выбывшего объекта, а в кредит - сумму накопленной амортизации. Остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 "Основные средства" на счет 91 "Прочие доходы и расходы".
1.4 Поступление основных средств.
Поступление основных средств на предприятие может осуществляться разными путями, например: путем купли-продажи, аренды, вклада в уставный капитал, строительства или обмена на другие материальные ценности. Их можно получить безвозмездно в виде финансовой помощи.
Приход основных средств (кроме оборудования к установке) обязательно оформляется через счет 08 "Вложения во внеоборотные активы". На этом счете собираются все затраты, связанные с покупкой и установкой оборудования, или с его возведением и строительством. Исключение составляют общехозяйственные и иные расходы, не имеющие прямого отношения к приобретению или строительству объектов. Когда предмет, по решению специальной комиссии предприятия, может быть запущен в эксплуатацию, составляется акт приемки, и все расходы со счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" переводятся на счет 01 "Основные средства".
Пример 1. ООО "ЛогоТек Древмаш" приобретает станок РУ-80. Стоимость станка - 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Для покупки станка фирма получила банковский кредит в той же сумме. Согласно договору, "ЛогоТек Древмаш" должен заплатить проценты по кредиту в сумме 6 000 руб. Проценты были начислены до оприходования станка на балансе фирмы.
Цель получения кредита, указанная в кредитном договоре, - покупка основных средств.
Бухгалтер "ООО " ЛогоТек Древмаш" сделал проводки:
Дебет 51 Кредит 66
- 118 000 руб. – получен кредит банка;
Дебет 08 Кредит 66
- 6 000 руб. – начислен % по кредиту;
Дебет 66 Кредит 51
- 6 000 руб. – уплачен % по кредиту;
Дебет 08 Кредит 60
- 100 000 руб. – оприходовали станок;
Дебет 19 Кредит 60
- 18 000 руб. – выделен НДС;
Дебет 60 Кредит 51
- 118 000 руб. – оплачено поставщику;
Дебет 01 Кредит 08
- 106 000 руб. – станок введен в эксплуатацию;
Дебет 66 Кредит 51
- 118 000 руб. – возврат кредита;
Примечания:
1. Согласно ст.218 ГК РФ [2] и ст.223 ГК РФ [3] при принятии на учет основных средств, относящихся к объектам недвижимости (зданий, сооружений и т.п.), необходим документ, подтверждающий право собственности организации на приходуемое имущество.
2. В случае если объект основных средств, возведенный хозяйственным или подрядным способом, после окончании строительства в течение трех месяцев не поставлен на баланс, то сумма, отраженная на счете 08 "Внеоборотные активы", по истечении этого срока подлежит включению в базу по налогу на имущество.
Основные средства, подлежащие государственной регистрации, могут быть приняты к бухгалтерскому учету только после того, как они пройдут такую регистрацию. Поэтому, купив основные средства, организация должна определить, подлежат они государственной регистрации или нет.
Ответ на этот вопрос можно найти в ст.164 ГК РФ [4]. В ней сказано, что государственной регистрации подлежат сделки с землей и недвижимым имуществом, а также с определенными видами движимого имущества. По общему правилу к недвижимому имуществу относятся объекты, которые прочно связаны с землей. Иными словами, недвижимыми вещами являются объекты, перемещение которых невозможно без несоразмерного ущерба их назначению (ст.130 ГК РФ [5]). Таким образом, к недвижимости следует отнести земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты, леса, многолетние насаждения, здания, сооружения. К примеру, ангар является недвижимой вещью, поскольку он прочно связан с землей и его перемещение невозможно без несоразмерного ущерба его назначению. Если ангар разбирается с целью перемещения в другое место, то в разобранном виде он утрачивает связь с землей и утрачивает свое назначение. Как только ангар устанавливают на новом месте, он вновь становится недвижимостью. В отличие от ангара бытовка на колесах или железнодорожный вагон не имеют связи с землей, и их перемещение не может причинить ущерб их назначению.
Отступая от общего правила, ГК РФ относит также к недвижимым вещам подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Причем перечень таких объектов, относимых к недвижимости в порядке отступления от общего правила, Кодекс оставляет открытым, устанавливая, что законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество. К примеру, недвижимостью ГК РФ признает предприятие в целом как имущественный комплекс.
Порядок государственной регистрации транспортных средств регулируется Постановлением Правительства № 938 от 12.08.94г. [6].
Так, государственную регистрацию должны пройти:
- автомототранспортные средства с рабочим объемом двигателя более 50 куб. см и максимальной конструктивной скоростью более 50 км/ч;
- тракторы;
- самоходные дорожно-строительные и иные машины, а также прицепы к ним.
Регистрацией автомототранспортных средств, предназначенных для движения по автомобильным дорогам общего пользования, занимаются подразделения ГИБДД. Тракторы, самоходные дорожно-строительные, иные машины и прицепы к ним регистрируют органы Гостехнадзора. А таможенные органы проводят регистрацию транспортных средств, которые уже прошли подобную процедуру в других странах и находятся на территории России не более шести месяцев.
По транспортным средствам, купленным в 2003 г., организации уплачивают:
- транспортный налог;
- регистрационные сборы (за проведение технического осмотра, выдачу паспорта транспортного средства, номерных знаков и т.п.);
- налог на имущество.
В соответствии с п.41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации основные средства, не оформленные актами приемки-передачи и другими документами (включая и те документы, которые в случаях, установленных законодательством, подтверждают, что объекты недвижимости имеют государственную регистрацию), относятся к незавершенным капитальным вложениям.
До тех пор пока основное средство не прошло государственную регистрацию, оно должно отражаться в бухгалтерском учете на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Проводку по дебету счета 01 вы можете сделать только после того, как такая регистрация проведена.
Учитывать разные части основного средства как единый инвентарный объект, как правило, неудобно и невыгодно фирме. Прежде всего из-за того, что у организации нет возможности включить стоимость купленного имущества в расходы единовременно. Так, например, различные части компьютера могут стоить не больше 10 000 руб. Однако, если стоимость всего компьютера превысит эту сумму, то они отражаются как в бухгалтерском, так и в налоговом учете в составе амортизируемого имущества.
Из этой ситуации есть выход. Согласно ПБУ 6/01 [1], если один объект состоит из "нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект" (п.6).
Поэтому, чтобы учесть разные части основного средства как отдельные объекты, нужно лишь установить разные сроки их полезного использования. Причем эти сроки могут различаться лишь незначительно (например, всего в один месяц).
Срок полезного использования того или иного основного средства фирма устанавливает самостоятельно. Примерные сроки определены в Постановлении Правительства № 1 от 01.01.02 [7].
Цена основных средств может быть установлена в любой иностранной валюте или условных денежных единицах. Однако на территории России расчеты производятся только в рублях. Поэтому цену, установленную в иностранной валюте или условных единицах, нужно пересчитывать в рубли.
Так, в договоре купли-продажи может быть предусмотрено условие, что основные средства оплачиваются в рублях по курсу иностранной валюты на день перечисления денег покупателем.
В такой ситуации необходимо:
а) отразить задолженность перед поставщиком на момент перехода права собственности на основные средства к организации-покупателю (по курсу иностранной валюты, действующему на этот момент);
б) скорректировать (увеличить или уменьшить) задолженность исходя из суммы денежных средств, фактически перечисленных поставщику.
Если курс валюты на дату оплаты основных средств будет выше, чем на дату их оприходования, то возникает отрицательная суммовая разница. На эту сумму необходимо увеличить затраты на приобретение основных средств. Увеличение затрат отражается проводкой:
Дебет 08 Кредит 60
- увеличена задолженность перед поставщиком по оплате объекта основных средств.
Одновременно увеличивается сумма НДС, подлежащая уплате поставщику:
Дебет 19 Кредит 60
- увеличена сумма НДС, подлежащая уплате поставщику.
Если курс валюты на дату оплаты основных средств будет ниже, чем на день их оприходования, то возникает положительная суммовая разница. На эту сумму бухгалтеру следует уменьшить затраты на приобретение основных средств.
Уменьшение затрат отражается сторнировочной проводкой:
-------------------¬
¦Дебет 08 Кредит 60 ¦
L-------------------
- уменьшена задолженность перед поставщиком по оплате объекта основных средств.
Одновременно необходимо уменьшить и сумму НДС по основному средству:
-------------------¬
¦Дебет 19 Кредит 60 ¦
L-------------------
- уменьшена сумма НДС, подлежащая уплате поставщику.
По правилам бухгалтерского учета таможенные пошлины, которые были уплачены при ввозе объекта основных средств в Россию, увеличивают его первоначальную стоимость.
Как сказано в ст.257 НК РФ [8], в первоначальную стоимость основных средств не включают суммы налогов, которые учитываются в составе расходов. Таможенные пошлины относят к федеральным налогам. Следовательно, в налоговом учете они отражаются в составе прочих расходов и на первоначальную стоимость основных средств не влияют.
Если основное средство приобретено за иностранную валюту, то оценка его первоначальной стоимости производится по курсу Центрального Банка на дату перехода права собственности на объект.
В бухгалтерском учете затраты на оплату информационных, консультационных и посреднических услуг, связанных с покупкой основного средства, увеличивают его первоначальную стоимость. В налоговом учете такие затраты включают в состав прочих расходов (ст.264 НК РФ [9]). На первоначальную стоимость объекта основных средств они не влияют. Поэтому основное средство будет числиться в налоговом и бухгалтерском учете по разной стоимости.
При постановке на учет объектов основных средств, эксплуатировавшихся ранее на других предприятиях, определяется их новый срок полезного использования, а суммы накопленной ранее амортизации не выделяются. Оценка их первоначальной учетной стоимости производится одним из упомянутых выше способов. При этом по существу оценивается остаточная стоимость объекта, под которой понимается разница между стоимостью нового объекта и суммой его амортизации.
Основные средства, поступающие в качестве вкладов учредителей в уставный капитал организации, тоже приходуются с использованием счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". Как сказано выше, их первоначальная стоимость определяется по оценке, согласованной между учредителями. Если основное средство было в употреблении, то сумма ранее накопленной амортизации отдельно не выделяется:
Д 75 - К 80 - отражена доля учредителя на сумму оценочной стоимости объекта;
Д 08 - К 75 - оприходован вклад учредителя;
Д 01 - К 08 - составлен акт приемки объекта в эксплуатацию,
где: счет 75 "Расчеты с учредителями", счет 80 "Уставный капитал".
Если при поступлении в организацию такого объекта осуществлялись дополнительные расходы, то они могут быть включены в стоимость основного средства до момента подписания акта приемки, например:
Д 76 - К 51 - оплачены дополнительные расходы;
Д 08 - К 76 - включены дополнительные расходы по объекту основных средств (без НДС);
Д 19 - К 76 - учтена сумма НДС по дополнительным расходам;
Д 68 - К 19 - предъявлена к зачету с бюджетом сумма НДС по дополнительным расходам.
Если размер вклада превышает 20 000 руб., то цену основных средств, которую устанавливают учредители, должен подтвердить независимый оценщик (п.3 ст.34 и п.2 ст.15 ФЗ [19]).
Пример 2. Одним из учредителей ООО "ЛогоТек Древмаш" является ООО "Пассив". В качестве вклада в уставный капитал " ЛогоТек Древмаш" "Пассив" по согласованию с другими учредителями передал технологическое оборудование (гидрораспределитель). Согласованная стоимость этого оборудования, подтвержденная независимым оценщиком, составила 23 600 руб. Расходы по доставке оборудования составили 1180 руб. (в том числе НДС - 180 руб.). Оборудование готово к использованию, поэтому расходы на монтаж не предусмотрены.
Бухгалтер " ЛогоТек Древмаш " сделал следующие проводки:
Дебет 75-1 Кредит 80
- 23 600 руб. - отражена задолженность ООО "Пассив" по вкладу в уставный капитал ООО " ЛогоТек Древмаш ";
Дебет 08 Дебет 75-1
- 23 600 руб. - получено оборудование в счет вклада в уставный капитал;
Дебет 08 Кредит 60
- 1000 руб. (1180 - 180) - отражена сумма транспортных расходов (без НДС) по доставке оборудования в организацию;
Дебет 19 Кредит 60
- 180 руб. - отражена сумма НДС по транспортным расходам (на основании счета-фактуры транспортной организации);
Дебет 01 Кредит 08
- 24 600 руб. - оборудование введено в эксплуатацию;
Дебет 60 Кредит 51
- 1180 руб. - оплачен счет транспортной организации;
Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19
- 180 руб. - произведен налоговый вычет НДС.
Срок полезного использования для такого объекта устанавливается применительно к величине его оценочной стоимости.
Если объект основных средств поступает на предприятие в качестве дара и безвозмездно, то его первоначальная стоимость для постановки на бухгалтерский учет определяется по текущей рыночной цене. Рыночная цена может быть установлена по данным торговой инспекции, по официальной статистике, по материалам специальных изданий или на основании заключения эксперта. В соответствии с ПБУ 9/99 [10], сумма безвозмездно полученного основного средства является доходом предприятия в течение всего срока его полезного использования. Приемка такого объекта и дальнейшая его эксплуатация оформляются в бухгалтерском учете при помощи совокупности проводок:
Д 08 - К 98 - отражены доходы будущих периодов на сумму рыночной цены объекта;
Д 08 - К 76 - учтены дополнительные расходы по объекту основных средств;
Д 01 - К 08 - составлен акт приемки объекта на сумму первоначальной стоимости;
Д 20, 26, 44 - К 02 - определены ежемесячные амортизационные отчисления на объект;
Д 98 - К 91 - учтен ежемесячный доход организации, пропорциональный доле амортизационных отчислений,
где: счет 02 "Амортизация основных средств", счет 20 "Основное производство", счет 26 "Общехозяйственные расходы", счет 44 "Расходы на продажу", счет 91 "Прочие доходы и расходы", счет 98 "Доходы будущих периодов".
Смысл совокупности проводок, приведенных выше, состоит в том, что объект приходуется в виде доходов будущих периодов, которые становятся текущими доходами тогда, когда объект эксплуатируется и на него начисляется амортизация. В данном случае показано начисление амортизации применительно к предмету, находящемуся в эксплуатации в одной из следующих сфер: в основном производстве, в административно-хозяйственном подразделении, в отделе продаж (или на торговом предприятии).
Пример 3. В марте 2004 г. ООО " ЛогоТек Древмаш " получило безвозмездно от ЗАО «Актив» технологическое оборудование (уплотнение). Его рыночная цена составила 500 руб.
Бухгалтер " ЛогоТек Древмаш " должен сделать следующие проводки:
Дебет 08 Кредит 98-2
- 500 руб. - оприходовано по рыночной цене безвозмездно полученное оборудование;
Дебет 01 Кредит 08
- 500 руб. - оборудование введено в эксплуатацию.
При исчислении налога на прибыль за I квартал 2004 г. стоимость оборудования (500 руб.) учитывается в составе внереализационных доходов.
Как правило, право собственности на ценности, которые вы получаете по бартерному договору, переходит к вам только после того, как вы передадите какое-либо имущество взамен.
Первоначальная стоимость основных средств, полученных по бартерному договору, рассчитывается исходя из рыночной стоимости того имущества, которое вы передали взамен.
Пример 4. ООО "ЛогоТек Древмаш" заключило договор мены с ЗАО "Актив". Согласно договору, ООО "ЛогоТек Древмаш" передает ЗАО "Актив" фильтроэлемент. Себестоимость фильтроэлемента - 15 000 руб. В обычных условиях ООО "ЛогоТек Древмаш" реализует такую же партию товаров за 20 000 руб. (без НДС).
В обмен на товары ООО "ЛогоТек Древмаш" получает от ЗАО "Актив" лазерный принтер.
Бухгалтер "ООО " ЛогоТек Древмаш" сделал проводки:
Дебет 45 Кредит 41
- 15 000 руб. - списана себестоимость товаров, отгруженных по товарообменному договору;
Дебет 08 Кредит 60
- 20 000 руб. - оприходован лазерный принтер, полученный по товарообменному договору;
Дебет 19 Кредит 60
- 3600 руб. (20 000 руб. x 18%) - учтен НДС по принтеру на основании счета-фактуры поставщика;
Дебет 01 Кредит 08
- 20 000 руб. - введен в эксплуатацию лазерный принтер.
Если рыночную цену переданного имущества установить невозможно, стоимость полученных основных средств определите исходя из цен, по которым организация приобретает аналогичные основные средства.
При приобретении объекта основных средств в обмен на товары его первоначальная стоимость вычисляется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогичных материальных ценностей. Дополнительные затраты, связанные с доставкой, установкой, доработкой, могут учитываться в составе капитальных вложений в этот объект.
Одним из путей поступления основных средств в организацию является их сооружение, которое может осуществляться либо подрядным, либо хозяйственным способом. При подрядном способе основные средства формирует сторонняя организация, что отражается в бухгалтерском учете следующим образом:
Д 08 - К 60 - отражены затраты подрядчика (без НДС) по сооружению объекта;
Д 19 - К 60 - учтена сумма НДС по затратам подрядчика;
Д 01 - К 08 - принят на учет законченный строительством объект основных средств.
где: счет 01 "Основные средства", счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
При хозяйственном способе строительства объекта основных средств на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" собираются все затраты предприятия, на которые затем, в соответствии ст.146 НК РФ [12] начисляется НДС. Совокупность проводок в этом случае будет выглядеть следующим образом:
Д 08 - К 07, 10 - отражены материальные затраты (материалы плюс оборудование) на сооружение объекта;
Д 08 - К 70 - учтены трудовые затраты на сооружение объекта;
Д 08 - К 69 - осуществлены отчисления в социальные фонды;
Д 08 - К 02 - начислена амортизация основных средств, используемых при возведении объекта;
Д 08 - К 05 - учтены прочие затраты в виде амортизации нематериальных активов;
Д 08 - К 68 - начислен НДС на всю сумму капитальных затрат;
Д 01 - К 08 - отражена приемка объекта основных средств в эксплуатацию,
где: счет 01 "Основные средства", счет 02 "Амортизация основных средств", счет 05 "Амортизация нематериальных активов", счет 07 "Оборудование к установке", счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", счет 10 "Материалы", счет 68 "Расчеты по налогам и сборам", 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".
1.5 Эксплуатация основных средств.
Объект основных средств на предприятии может находиться в одном из следующих состояний:
- в эксплуатации;
- в запасе (в резерве);
- в стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации;
- на консервации.
Всякое принятое в эксплуатацию основное средство начинает использоваться в производстве, и на него начисляется амортизация. Ежемесячно (на следующий же месяц после приемки в эксплуатацию) в себестоимость изготавливаемой продукции будет переходить часть стоимости данного основного средства:
Д 20, 25, 26 - К 02,
где: счет 02 "Амортизация основных средств", счет 20 "Основное производство", счет 25 "Общепроизводственные расходы", счет 26 "Общехозяйственные расходы".
Как только сумма амортизации (на счете 02 "Амортизация основных средств") сравняется с суммой балансовой стоимости основного средства (на счете 01 "Основные средства"), то амортизация больше не начисляется, и основное средство начинает приносить "чистую прибыль". Если оно при этом уже потеряло свои технические характеристики или финансовую полезность, то его можно списать по акту:
Д 02 - К 01 - погашена балансовая стоимость основного средства при его списании.
Если основное средство не может быть использовано по причине потери технических свойств до полного начисления амортизации, то его остаточная стоимость при составлении акта о выбытии должна быть отнесена на внереализационные расходы. Перечень проводок в этом случае выглядит следующим образом:
Д 02 - К 01 - определена остаточная стоимость основного средства при его списании;
Д 91 - К 01 - отнесена остаточная стоимость основного средства на прочие расходы,
где: счет 91 "Прочие доходы и расходы".
В общем случае выбытие основного средства может сопровождаться дополнительными расходами, связанными с его разборкой, а также появлением возвратных отходов и деталей, которые могут быть использованы в производственном процессе. Такие отходы принимаются на учет по цене их возможного использования в качестве сырья, материалов, запасных частей или топлива. При этом совокупность бухгалтерских проводок будет следующей:
Д 02 - К 01 - определена остаточная стоимость основного средства при его списании;
Д 91 - К 01 - отнесена остаточная стоимость основного средства на прочие расходы;
Д 91 - К 70, 69, 76 - учтены дополнительные расходы по разборке основного средства;
Д 10 - К 91 - приняты на склад возвратные отходы по цене возможного использования;
Д 91 - К 99 - определен финансовый результат (прибыль) от операции выбытия основного средства,
где: счет 10 "Материалы", счет 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", счет 91 "Прочие доходы и расходы, счет 99 "Прибыли и убытки".
Дополнительные расходы по разборке основного средства в примере, приведенном выше, включают в себя затраты на заработную плату сотрудников (счет 70), участвовавших в разборке, отчисления от оплаты труда в социальные фонды (счет 69), а также суммы оплаты услуг сторонних организаций, принимавших участие в данной операции (счет 76). В конце месяца в бухгалтерском учете следует подводить итоги по различным прочим операциям. При этом превышение доходов над расходами необходимо переводить в состав прибыли организации, а превышение расходов над доходами - в состав убытков. В данном случае условно показана прибыль. Она могла получиться только при условии, что сумма извлеченных при разборке основного средства ценностей превысила величину списанной остаточной стоимости и всех расходов на демонтаж. Этот случай не типичен, так как в такой ситуации скорее следует ожидать появление убытка, чем прибыли.
Чтобы поддержать объект основного средства в работоспособном состоянии, в процессе производства целесообразно проводить специальные профилактические мероприятия, а также его регулярный ремонт. Профилактические мероприятия заключатся в дополнительном уходе, наладке и регулировании различных систем объекта, на что требуются дополнительные материальные и трудовые затраты. Кроме этого, по техническим условиям эксплуатации оборудование, относящееся к основным средствам, всегда нуждается в периодическом отключении. Например, электропечи для выпечки хлебобулочных изделий не должны функционировать все 24 часа в сутки, равно как и станки в ремонтных мастерских или в деревообрабатывающих цехах мебельного производства.
Все затраты, связанные с профилактическими мероприятиями, относятся на расходы предприятия. В бухгалтерском учете они отражаются совокупностью следующих проводок:
Д 20, 25, 26, 44 - К 10, 21, 69, 70, 76,
где: счет 10, "Материалы", счет 20 "Основное производство", счет 21 "Полуфабрикаты собственного производства", счет 25 "Общепроизводственные расходы", счет 26 "Общехозяйственные расходы", счет 44 "Расходы на продажу", счет 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Профилактические мероприятия часто осуществляются техническим персоналом предприятия, иногда они проводятся специалистами других организаций.
Более сложными с технической точки зрения являются различные виды ремонтов основных средств: текущий и капитальный. Затраты на эти технические работы и положительный эффект от них могут быть значительными. В этой связи бухгалтерский учет данных мероприятий осуществляется по-разному. В настоящее время в российских нормативных документах нет четкой границы затрат, по которой можно отнести фактически проведенный объем работ к текущему или капитальному ремонту. С технических позиций эта граница тоже достаточно расплывчата, поскольку текущий ремонт не предполагает существенного изменения технических характеристик основного средства, а капитальный ремонт осуществляется именно в целях значительного повышения (или восстановления утраченных) основных технических характеристик. С бухгалтерской точки зрения затраты на текущий ремонт - это затраты, аналогичные затратам на профилактические мероприятия: они через упомянутые выше счета относятся непосредственно на себестоимость изготавливаемой продукции.
В российском бухгалтерском учете капитальный ремонт чаще всего оформляется аналогично текущему ремонту, т.е. расходы на него непосредственно относятся на счета учета затрат. Хотя какое-то время тому назад они вполне обоснованно включались в балансовую стоимость обновленных основных средств. Так, например капитальный ремонт автотранспортных средств и сегодня предполагает восстановление их ресурса до величины 80% от полного значения.
За границей общепринято, что если затраты ниже 10-15% остаточной стоимости основного средства, то они относятся к текущему ремонту, если выше, то к капитальному. Наши специалисты убеждены в том, что капитализировать нужно затраты, относящиеся к категории работ по достройке, дооборудованию и реконструкции основных средств. Поэтому в ПБУ 6/01 [1] введено следующее определение: "Изменение первоначальной стоимости основного средства допускается в случаях его достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки". А условия капитализации затрат представлены следующим образом: "Затраты на модернизацию и реконструкцию объекта, если они улучшают (повышают) срок полезного использования, мощность и качество применения объекта, могут увеличивать его первоначальную стоимость и относятся на добавочный капитал организации".
Основное средство может быть построено двумя способами:
- подрядным (если работы по строительству проводят сторонние организации - подрядчики);
- хозяйственным (если ваша фирма ведет строительство самостоятельно).
В бухгалтерском учете первоначальная стоимость основных средств, построенных любым из этих способов, складывается из всех затрат на их строительство и ввод в эксплуатацию (расходы на покупку материалов, приобретение и монтаж оборудования, оплату труда рабочих и т.д.).
1.6 Переоценка основных средств.
Переоценивать объекты основных средств можно не чаще одного раза в год (на начало отчетного года)
Если в результате переоценки стоимость основных средств увеличилась, то сумма увеличения относится в кредит счета 83 "Добавочный капитал".
В учете делаются проводки:
Дебет 01 Кредит 83
- увеличена стоимость основного средства в результате переоценки;
Дебет 83 Кредит 02
- доначислена сумма амортизации основного средства в результате переоценки.
В ходе переоценки можно увеличить стоимость тех объектов основных средств, которые ранее были уценены. Тогда сумма дооценки, равная сумме предыдущей уценки, учитывается в составе внереализационных доходов. Превышение суммы дооценки над суммой уценки включается в состав добавочного капитала.
Пример 5. На балансе ООО "ЛогоТек Древмаш" числится станок. По состоянию на 1 января 2003 г. станок был переоценен. Первоначальная стоимость станка была уменьшена на 2000 руб., а сумма амортизации - на 500 руб.
По состоянию на 1 января 2004 г. вновь была проведена переоценка станка. Первоначальная стоимость станка была увеличена на 6000 руб., а сумма амортизации - на 1500 руб.
Результаты переоценки станка по состоянию на 1 января 2004 г. были отражены так:
Дебет 01 Кредит 91-1
- 2000 руб. - отражена дооценка станка в пределах предыдущей уценки;
Дебет 01 Кредит 83
- 4000 руб. - отражена дооценка станка сверх предыдущей уценки;
Дебет 91-2 Кредит 02
- 500 руб. - увеличена амортизация станка в пределах предыдущей уценки;
Дебет 83 Кредит 02
- 1000 руб. (1500 - 500) - увеличена амортизация станка сверх предыдущей уценки.
Если в результате переоценки стоимость основных средств уменьшилась, то сумма уменьшения относится в дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
В учете делаются проводки:
Дебет 84 Кредит 01
- уценен объект основных средств, который ранее недооценивался;
Дебет 02 Кредит 84
- уменьшена амортизация уцененного объекта, который ранее недооценивался.
В ходе переоценки можно и уменьшить стоимость тех объектов основных средств, которые ранее были дооценены. Тогда сумма уценки, равная сумме предыдущей дооценки, уменьшает добавочный капитал.
Превышение суммы уценки над суммой дооценки относится в дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
1.7 Инвентаризация основных средств.
При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и заносит в описи их полное наименование, назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные показатели.
Выявленные излишки основных средств приходуют по текущей рыночной стоимости по дебету счета 01 "Основные средства" с кредита счета 91 "Прочие доходы и расходы". При недостаче или порче объектов основных средств их остаточную стоимость списывают с кредита счета 01 "Основные средства" в дебет счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", а сумму амортизации - с кредита счета 01 в дебет счета 02 "Амортизация основных средств". При выявлении конкретных виновников стоимость недостающих или испорченных основных средств оценивают по рыночным ценам, действовавшим в данной местности на день причинения ущерба, и списывают с кредита счета 94 в дебет счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям". Разницу между рыночной и остаточной стоимостью основных средств отражают по дебету счета 94 и кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов". По мере погашения задолженности ее виновником соответствующую часть списывают со счета 98 в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы".
Если конкретные виновники не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то недостающие и испорченные основные средства списывают у организаций с кредита счета 94 на финансовые результаты у коммерческой организации (счет 91) или увеличение расходов у некоммерческой организации.
1.8 Выбытие основных средств.
Последним этапом жизненного цикла объекта основных средств на предприятии является его выбытие и списание.
Основные средства выбывают из бухгалтерского учета предприятия по целому ряду причин, главными из которых являются:
- списание в случае физического и (или) морального износа;
- продажа;
- передача в уставный капитал другого предприятия;
- ликвидация в результате аварии;
- безвозмездная передача и передача в качестве дара;
- передача другому предприятию на условиях обмена на другие материальные ценности;
- списание при сдаче в аренду с выкупом или лизинг.
Как уже отмечалось выше, полностью амортизированный объект приносит "чистую прибыль". Принятие решения о его замене осуществляется после анализа ряда инвестиционных проектов.
Если речь идет о выбытии основного средства в результате физического и морального износов (амортизации) или в результате аварий и стихийных бедствий, то объекты должны быть подвергнуты анализу со стороны специальной комиссии предприятия, в состав которой следует включать главного бухгалтера.
Комиссии надлежит осмотреть объект, установить причины, по которым он не может больше использоваться. Если объект не исчерпал срок полезного использования, то необходимо установить конкретного виновника выхода его из строя. Кроме того, комиссии следует определить возможность извлечения в процессе разборки объекта материальных ценностей, пригодных для производственной или хозяйственной деятельности. При этом целесообразно оценить дополнительные затраты на демонтаж и разборку.
Остаточная стоимость объекта, списываемого раньше окончания срока его полезного использования, относится исключительно на финансовый результат предприятия. Если при разборке такого объекта приходуются материальные ценности, пригодные для дальнейшего использования, то они считаются доходом предприятия. Если объект ранее подвергался переоценке, то дополнительный капитал переводится в состав нераспределенной прибыли. В бухгалтерском учете делаются следующие записи:
Д 02 - К 01 - погашена сумма амортизации объекта: определена его остаточная стоимость;
Д 91 - К 01 - списана сумма остаточной стоимости объекта;
Д 91 - К 10, 70, 69, 76 - зафиксированы расходы по демонтажу и разборке объекта;
Д 10 - К 91 - учтен доход от сохраненных материальных ценностей;
Д 91 - К 99 - убыток от досрочного списания объекта;
Д 83 - К 84 - включена в состав нераспределенной прибыли сумма добавочного капитала, возникшего ранее при переоценке объекта основных средств,
где: счет 01 "Основные средства", счет 02 "Амортизация основных средств", счет 10 "Материалы", счет 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", счет 83 "Добавочный капитал", счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", счет 91 "Прочие доходы и расходы, счет 99 "Прибыли и убытки".
Если организация продает объект основных средств (например, компьютер или автомобиль), делаются следующие проводки:
Дебет 76 Кредит 91-1
- отражены доход от продажи объекта основных средств и задолженность покупателя;
Дебет 51 (50...) Кредит 76
- поступили денежные средства от покупателя;
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- начислен НДС;
Дебет 01 субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01
- списана первоначальная стоимость объекта основных средств;
Дебет 02 Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств"
- списана сумма начисленной амортизации;
Дебет 91-2 Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств"
- списана остаточная стоимость объекта основных средств;
Дебет 91-2 Кредит 23 (20, 25...)
- списаны расходы, связанные с продажей объекта основных средств (например, расходы на демонтаж оборудования, разборку здания и т.п.);
Дебет 91-9 Кредит 99
- отражена прибыль
или
Дебет 99 Кредит 91-9
- отражен убыток (по итогам отчетного месяца).
Пример 6. ООО "ЛогоТек Древмаш" продает принадлежащий ему грузовой автомобиль за 118 000 руб. (в том числе НДС - 18 000 руб.). Первоначальная стоимость автомобиля - 118 000 руб., сумма начисленной амортизации к моменту продажи - 40 000 руб. Расходы по снятию автомобиля с учета в ГИБДД составили 1000 руб.
Бухгалтер "ЛогоТек Древмаш" должен был сделать следующие проводки:
Дебет 76 Кредит 91-1
- 118 000 руб. - отражена задолженность покупателя;
Дебет 51 Кредит 76
- 118 000 руб. - поступили деньги от покупателя на расчетный счет "ЛогоТек Древмаш";
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- 18 000 руб. - начислен НДС;
Дебет 01 субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01
- 118 000 руб. - списана первоначальная стоимость автомобиля;
Дебет 02 Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств"
- 40 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;
Дебет 91-2 Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств"
- 78 000 руб. - списана остаточная стоимость автомобиля;
Дебет 91-2 Кредит 71
- 1000 руб. - списаны расходы по снятию автомобиля с учета в ГИБДД (на основании авансового отчета подотчетного лица);
Дебет 91-9 Кредит 99
- 21 000 руб. (118 000 - 18 000 - 78 000 - 1000) - отражена прибыль от продажи автомобиля (по итогам отчетного месяца).
Если организация вносит в качестве вклада в уставный капитал другого предприятия объект основных средств, делаются следующие проводки:
Дебет 01 субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01
- списана первоначальная стоимость объекта основных средств;
Дебет 02 Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств"
- списана сумма начисленной амортизации;
Дебет 58-1 Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств"
- отражена передача объекта основных средств в качестве вклада в уставный капитал (по остаточной стоимости).
Если стоимость объекта основных средств, согласованная учредителями, больше его остаточной стоимости, вы должны сделать проводку:
Дебет 58-1 Кредит 91-1
- отражено превышение стоимости объекта основных средств, согласованной учредителями, над его остаточной стоимостью (прибыль).
Если же стоимость объекта основных средств, согласованная учредителями, меньше его остаточной стоимости, проводка будет такой:
Дебет 91-2 Кредит 58-1
- отражено превышение остаточной стоимости объекта основных средств над стоимостью, согласованной учредителями (убыток).
Передача имущества в уставный капитал другой организации не является реализацией и, следовательно, НДС не облагается (п.3 ст.39 части первой НК РФ [13]). Убыток от передачи объекта основных средств в уставный капитал другого предприятия налогооблагаемую прибыль организации не уменьшает (п.3 ст.270 НК РФ [14]).
Если ваша организация передает объект основных средств безвозмездно (например, некоммерческой организации), сделайте следующие проводки:
Дебет 01 субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01
- списана первоначальная стоимость объекта основных средств;
Дебет 02 Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств"
- списана сумма начисленной амортизации;
Дебет 91-2 Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств"
- списана остаточная стоимость объекта основных средств;
Дебет 91-2
Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"
- начислен НДС исходя из рыночной цены объекта основных средств;
Дебет 99 Кредит 91-9
- отражен убыток от безвозмездной передачи (по итогам отчетного месяца).
Безвозмездная передача и получение имущества (сделки дарения) на сумму более 500 руб. между коммерческими организациями запрещены (ст.575 ГК РФ [11]). Убыток от безвозмездной передачи объекта основных средств налогооблагаемую прибыль фирмы не уменьшает (п.16 ст.270 НК РФ [14]).
2. Амортизация основных средств.
2.1 Общие положения.
Основные средства относятся к техническому капиталу предприятия, который используется длительное время, претерпевая постепенные изменения в виде физического и/или морального износов, а также исчерпывая свою финансовую полезность.
Под физическим износом понимается изменение основных свойств объекта, приводящее к снижению качества выпускаемой продукции, повышению частоты отказов, уменьшению производительности и к другим отрицательным с экономической точки зрения явлениям. Например, вследствие потери прочностных и точностных свойств отдельных узлов весового оборудования, применяемого в торговых организациях, качество взвешивания значительно снижается, и через определенное время оно становится недопустимым.
Моральный износ (старение) связан с невозможностью на старом (по году выпуска) техническом устройстве обеспечить выполнение новых необходимых функций. Например, на лабораторном оборудовании более старого года выпуска, хотя оно совсем не было в употреблении, невозможно обеспечить целый ряд обязательных операций по оценкам качества выпускаемых пищевых продуктов. Они не были заложены в его конструкцию по тому уровню технического прогресса, который был при разработке данного образца оборудования.
Технический смысл физического и морального износов (старения) основных средств в бухгалтерском учете тесно связан с амортизационными отчислениями. Под амортизацией понимается процесс постепенного перенесения стоимости средств труда (по мере их износа или исчерпания полезных эксплуатационных свойств) на себестоимость, выпускаемой продукции. А под амортизационными отчислениями - частичные суммы стоимости данных долгосрочных активов, относимые на себестоимость продукции, на финансовый результат или на нераспределенную прибыль (т.е. прибыль, остающуюся в распоряжении предприятия после уплаты налога на прибыль и других обязательных платежей).
Амортизационные отчисления согласно нормативным документам бухгалтерского учета - это ежемесячные суммы, накапливаемые для последующей замены основных средств. Накопление этих сумм начинается на следующий же месяц после приемки объекта основных средств в эксплуатацию.
Начисление амортизации на объект основных средств производится до момента достижения степени амортизации, равной балансовой стоимости, либо до прекращения права собственности на него (например при арендных отношениях). Этот процесс может быть приостановлен решением руководства предприятия на время реконструкции, модернизации основного средства или нахождения его на консервации.
Амортизация объектов основных средств приостанавливается на случай их консервации на срок свыше 3-х месяцев или ведения восстановительных работ сроком свыше 12 месяцев. В настоящее время руководство предприятия имеет право самостоятельного принятия решения о консервации любых объектов.
Согласно нормативным документам и с точки зрения необходимости начисления амортизации - основные средства подразделяются на три следующие категории:
1) амортизируемые объекты;
2) предметы, не амортизируемые, но оцениваемые по степени износа;
3) объекты, не амортизируемые и не оцениваемые по степени износа.
В соответствии с законодательством на ряд основных средств амортизация не начисляется, например: на объекты жилищного фонда, внешнего благоустройства, земельные участки, приобретенные издания (книги, брошюры и т.п.) и объекты природопользования. Не подлежат амортизации объекты основных средств некоммерческих организаций.
В целях безопасной эксплуатации большинства видов основных средств их износ целесообразно определять независимо от того, рассчитываются или нет по ним суммы амортизационных отчислений.
Малоценные объекты основных средств (стоимостью до 10 тыс. руб.) имеют особый статус и амортизируются на все 100% в момент их передачи в эксплуатацию:
Д 20, 23, 25, 26, 44 - К 01 - списана себестоимость малоценного основного средства, где: счет 01 "Основные средства", счет 20 "Основное производство", счет 23 "Вспомогательные производства", счет 25 "Общепроизводственные расходы", счет 26 "Общехозяйственные расходы", счет 44 "Расходы на продажу".
Амортизационные отчисления на восстановление основных средств, прямо или косвенно участвующих в процессе производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) или подготовки товаров к продаже и их реализации (производственные основные средства), включаются в издержки производства и обращения, а сумма амортизации отражается в журнале хозяйственных операций на инвентарных карточках (или в книге учета):
Д 20, 23, 25, 26, 44 - К 02 - начислена сумма амортизации основных средств,
где: счет 02 "Амортизация основных средств", счет 20 "Основное производство", счет 23 "Вспомогательные производства", счет 25 "Общепроизводственные расходы", счет 26 "Общехозяйственные расходы", счет 44 "Расходы на продажу".
Если объект основных средств по договору текущей аренды передан для использования другой организации, то возможны два варианта учета амортизации в зависимости от того, к какому виду деятельности предприятия относятся операции по сдаче имущества в аренду:
1) сумма амортизационных отчислений отражается в себестоимости услуг по сдаче объектов в аренду;
2) сумма амортизационных отчислений учитывается в составе операционных расходов.
В соответствии с ПБУ 9/99 [10] и ПБУ 10/99 [15] арендные отношения между предприятиями могут осуществляться как в рамках обычной деятельности, так и в рамках операционной деятельности.
Амортизационные отчисления на основные средства, числящиеся на балансе у арендодателя, в его бухгалтерском учете оформляются следующим образом:
Д 20, 23, 25, 26, 44 - К 02 - начислена амортизация основных средств в случае, если предоставление предметов в аренду является обычной деятельностью предприятия;
Д 91 - К 02 - начислена амортизация основных средств в случае, если предоставление объектов в аренду является операционной деятельностью предприятия,
где: счет 91 "Прочие доходы и расходы".
Капитальные вложения, которые осуществляют арендаторы в арендованные ими объекты, и подлежащие передаче арендодателю по окончании сроков аренды, амортизируются ежемесячно в течение срока аренды, исходя из применяемого способа амортизации . В бухгалтерском учете арендатора эти операции будут отражаться следующим образом:
Д 08 - К 10, 70, 69 - отражены в виде капитальных вложений материальные и трудовые затраты, а также отчисления в социальные фонды;
Д 20, 23, 25, 26, 44 - К 02 - учтены амортизационные отчисления на капитальные вложения;
Д 91 - К 08 - списаны суммы капитальных вложений при их передаче арендодателю;
Д 02 - К 91 - списаны суммы амортизации при передаче капитальных вложений,
где: счет 10 "Материалы", счет 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению", счет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда",
Амортизационные отчисления на восстановление непроизводственных основных средств (т.е. средств, не участвующих в процессе подготовки и реализации товаров) списываются в состав внереализационных расходов, которые не должны учитываться при налогообложении прибыли:
Д 29 - К 02;
Д 91 - К 29,
где: счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".
При этом сумма на счете 91 "Прочие доходы и расходы" при подведении ежемесячных итогов: Д 91 - К 99 или Д 99 - К 91, (счет 99 "Прибыли и убытки"), не должна уменьшать размер налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.
2.2 Способы начисления амортизации.
Основополагающей характеристикой объекта основных средств при определении сумм амортизационных отчислений является срок его полезного использования.
В России согласно упомянутому ПБУ 6/01 [1] используются применяемые в международной практике бухгалтерского учета четыре следующих способа определения сумм амортизационных отчислений:
1) линейный способ;
2) способ уменьшаемого остатка;
3) способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
4) способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Один из способов применяется к группе однородных объектов основных средств в течение всего срока их полезного использования. Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев нахождения объекта на реконструкции и модернизации по решению руководителя организации и перевода его на консервацию на срок более трех месяцев.
Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).
Объекты основных средств стоимостью не более 10 тыс. руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и другие издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере их отпуска в производство или эксплуатацию.
В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.
В сезонных производствах годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.
Амортизационные отчисления по объекту основных средств начинаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и прекращаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или его списания.
На практике сумму амортизации за отчетный период определяют следующим образом: к сумме амортизации, начисленной в прошлом месяце, прибавляют сумму амортизации со стоимости поступивших основных средств за прошлый месяц и вычитают сумму амортизации со стоимости основных средств, выбывших в прошлом месяце.
Организация вправе выбирать способ начисления амортизации. Однако для целей налогообложения начисление амортизационных отчислений по основным средствам осуществляется в соответствии со ст.258 НК РФ [16] и ст.259 НК РФ [17]:
- амортизируемое имущество распределяется на 10 групп в соответствии со сроками его полезного использования;
- налогоплательщик начисляет амортизацию линейным или нелинейным методом.
При линейном методе сумма амортизации за месяц определяется умножением первоначальной стоимости объекта на норму амортизации для данного объекта, а при нелинейном - умножением остаточной стоимости объекта на норму амортизации для соответствующего объекта.
Линейный метод начисления амортизации применяют по зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в группы 8-10 амортизируемого имущества, к остальному амортизируемому имуществу организация вправе применять любой из двух указанных методов начисления амортизации.
Для учета амортизации основных средств используют пассивный счет 02 "Амортизация основных средств", предназначенный для обобщения информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств.
Начисленную сумму амортизации по собственным основным средствам производственного назначения отражают по дебету счетов издержек производства и обращения (23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы" и др.) и кредиту счета 02 "Амортизация основных средств".
По основным средствам, сданным в текущую аренду, сумма амортизации отражается по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" и кредиту счета 02 (если арендная плата формирует операционные доходы), а по основным средствам непроизводственного назначения - по дебету счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" и кредиту счета 02.
По объектам жилищного фонда, внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного и дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.), а также у некоммерческих организаций сумма износа начисляется по нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов в конце года на забалансовом счете 010 "Износ основных средств".
Сумма амортизации по полностью амортизированным основным средствам не начисляется.
При выбытии собственных основных средств сумму амортизации по ним списывают в дебет счета 02 "Амортизация основных средств" с кредита счета 01 "Основные средства".
Аналитический учет по счету 02 "Амортизация основных средств" ведут по видам и отдельным инвентарным объектам основных средств.
Выбранный способ амортизации объекта (или группы объектов) не должен меняться в течение всего срока полезного использования. В противном случае финансовые результаты работы предприятия в конкретном периоде могут быть искажены.
Линейный способ и способ списания стоимости пропорционально объему продукции являются традиционными в российском бухгалтерском учете, два других способа относительно новые. Их можно отнести к ускоренным способам амортизации: в первые годы эксплуатации объекты основных средств амортизируются более интенсивно, что более правильно отражает реальную экономическую практику.
Линейный способ (Л) применяется для активов, у которых главным фактором, ограничивающим срок их службы, является время использования и относительно постоянный объем выполняемых регулярных (непрерывных) работ. К ним относятся многие здания, сооружения, машины, механизмы, оборудование, мебель и т.п.
Линейный способ начисления амортизации предполагает равномерное начисление амортизации в течение срока полезного использования объекта основных средств.
Пример 7. ООО "ЛогоТек Древмаш" приобрело станок СИ-120 для использования. Первоначальная стоимость станка - 120 000 руб. Срок полезного использования - 5 лет.
При использовании линейного способа начисления амортизации ежегодно должна амортизироваться 1/5 стоимости станка.
Сначала нужно определить годовую норму амортизации. Для этого первоначальную стоимость станка примем за 100 процентов. Годовая норма амортизации составит 20 процентов (100% : 5). Следовательно, годовая сумма амортизации составит 24 000 руб. (120 000 руб. x 20%).
Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит 2000 руб. (24 000 руб. : 12 мес.). Ежемесячно в течение 5 лет бухгалтер " ЛогоТек Древмаш " должен делать проводку:
Дебет 20 Кредит 02
- 2000 руб. - начислена амортизация станка за отчетный месяц.
Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (ОП) применяется для активов, у которых определяющим фактором амортизации (износа) является их периодичность использования. Это относится ко многим транспортным средствам, например автомобилям, самолетам, а также к погрузчикам, упаковочным машинам и т.п., эффективность полезного использования которых зависит от величины пробега, часов налета, объема погрузки или количества упакованного товара. Для таких основных средств вычисляется величина амортизации на единицу пробега, полетный час, тонну погрузки, упаковку товаров и т.п.
Способ списания стоимости основного средства, пропорционального выполненному объему работ, может быть реализован в двух вариантах:
- когда устанавливается годовая норма амортизации по планируемому годовому объему выполненных работ, а среднемесячная сумма начисляется одинаковой;
- когда рассчитывается ежемесячная норма амортизации, исходя из планируемого конкретного месячного объема выполненных работ.
И в том, и в другом случае объемы выполняемых работ в текущем периоде увязываются с полной программой деятельности агрегата (механизма), утвержденной на весь срок его полезного использования.
Для основных средств, относящихся к категории "транспортные средства", рекомендуется применение нормы отчислений на 1000 км пробега.
При использовании линейного способа и способа объема выпущенной продукции величина амортизационных отчислений основных средств должна уточняться в соответствии с особенностями эксплуатации конкретного объекта. Например, степень износа (а значит и амортизации) одного и того же станка на крупном предприятии и в маленькой мастерской различны: на предприятии проводятся профилактические работы, и существует специальная служба, поддерживающая станки в состоянии высокой работоспособности. В мастерской такие условия обеспечить трудно.
Корректировку следует проводить с помощью поправочных коэффициентов. Если реальные условия эксплуатации являются более тяжелыми, чем нормативные, то поправочные коэффициенты увеличивают величину амортизационных отчислений. (Например автомобили, эксплуатирующиеся в сфере обучения и практической подготовки водителей, подвергаются более жестким техническим условиям, и для них может быть установлен повышающий коэффициент 1,8.) Если условия работы основного средства являются более легкими, чем нормативные, то поправочные коэффициенты уменьшают величину амортизационных отчислений. Можно вводить несколько поправочных коэффициентов.
Способ уменьшаемого остатка (УО) заключается в том, что выбирается двойная ставка амортизации, которая применяется к остаточной стоимости объекта.
Для успешного применения данного способа в российском бухгалтерском учете следует ввести специальный поправочный коэффициент, приводящий к полной (100-процентной) амортизации объекта в конце срока его полезного использования
Способ списания стоимости по сумме чисел (СЧ) лет срока полезного использования заключается в том, что годовые нормы амортизационных отчислений определяются пропорционально убывающему количеству лет эксплуатации за весь срок службы.
Как отмечено ранее, начисление амортизации на основные средства не приостанавливаются в течение всего срока полезного использования объекта, кроме случаев их нахождения на ремонте и модернизации (на срок более 12-ти месяцев) или на консервации (на срок более 3-х месяцев). Необходимость проведения этих мероприятий устанавливается руководством предприятия.
Амортизационные отчисления на полностью амортизированные объекты не делаются. Их прекращают осуществлять с первого числа месяца, следующего за тем месяцем, в котором были сделаны последние начисления, и сумма накопленной амортизации стала равной балансовой стоимости основного средства.
На каждый объект основных средств должна быть заведена специальная инвентарная карточка и (или) страница книги учета с его данными, где фиксируется состояние, история существования и движения объекта, а также суммы накопленной амортизации. После выбытия конкретного основного средства его инвентарная карточка хранится на предприятии в течение срока, установленного руководителем, - но не менее 5-ти лет.
Если на предприятии эксплуатируется большое количество основных средств, то начисление ежемесячных сумм амортизации на каждый объект превращается в трудоемкую операцию. При использовании равномерного метода начисления амортизации на практике иногда прибегают к испытанному приему. А именно: общую сумму амортизационных отчислений отчетного месяца определяют путем прибавления к сумме отчислений за прошлый месяц сумм по поступившим и вычитания сумм по выбывшим в прошлом месяце основным средствам. Однако при этом следует помнить о необходимости четкого сочетания группового и аналитического учетов.
3.Аренда и лизинг основных средств.
3.1 Аренда основных средств.
В соответствии с ПБУ 9/99 [10] и ПБУ 10/99 [15] доходы и расходы от сдачи имущества в аренду могут учитываться в составе доходов и расходов от обычных видов деятельности или в составе операционных доходов и расходов. В первом случае сдача имущества в аренду признается обычным видом деятельности. Расходы по этой деятельности учитывают на счетах учета производственных затрат (20, 26, 44 и др.), а доходы - на счете учета выручки от продажи (90). Во втором случае сдача имущества в аренду не является предметом деятельности организации, и поэтому доходы и расходы от сдачи имущества в аренду учитывают на счете 91 "Прочие доходы и расходы" в составе операционных доходов и расходов.
Произведенные затраты на ремонт сданных в текущую аренду основных средств арендодатель списывает в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" с кредита материальных, расчетных и денежных счетов (10, 70, 69 и др.).
Начисление амортизационных сумм по сданным в аренду основным средствам арендодатель относит на уменьшение прибыли и оформляет следующей записью:
Дебет счета 91"Прочие доходы и расходы"
(и других счетов производственных затрат)
Кредит счета 02 "Амортизация основных средств"
Начисление арендной платы за отчетный период отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы". Выручка от услуг по сдаче в аренду имущества, в том числе по лизингу, облагается НДС. Начисление НДС отражают по дебету счета 91 и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". Арендная плата, начисленная авансом за будущие периоды, отражается по дебету счета 76 и кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов". Поступившие арендные платежи записывают в дебет счета 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета" с кредита счета 76. При начислении авансовых платежей на сумму арендной платы, начисленной в виде текущего платежа, дебетуют счет 98 и кредитуют счет 91.
Объекты основных средств могут предоставляться одним предприятием другому во временное владение и (или) пользование в соответствии с различными договорами, имеющими форму аренды (имущественного найма). Среди них следующие виды договоров:
- о текущей аренде;
- о прокате;
- об аренде транспортных средств (с экипажем и без него);
- об аренде зданий и сооружений;
- об аренде предприятий;
- о лизинге.
В договорах могут быть определены условия нахождения объектов на балансе той или иной договаривающейся стороны. Кроме того, они могут быть дополнены договорами купли-продажи и другими сопутствующими договорами. В соответствии с ними бухгалтерский учет объектов основных средств имеет разные формы и аспекты.
Под арендой понимается получение арендатором на основании двухстороннего договора с арендодателем во временное пользование (без выкупа или с выкупом) определенного имущества. Участники договора именуются как арендатор и арендодатель.
Под лизингом понимается получение арендатором на основании трехстороннего договора с арендодателем и продавцом во временное пользование (без выкупа или с выкупом) определенного имущества. При этом участники трехстороннего договора именуются как лизингополучатель, лизингодатель и продавец соответственно. Лизингодатель выступает в договорных отношениях как посредник, приобретающий в собственность указанное имущество и затем сдающий его в лизинг. Одновременно он может оказывать лизингополучателю ряд дополнительных услуг, например по обслуживанию и кредитованию.
Разные условия договорных отношений сторон по-разному отражаются и в бухгалтерском учете. Рассмотрим два примера.
Пример аренды. Рассмотрим вариант со следующими условиями: после передачи объекта основных средств в аренду право собственности на него остается у арендодателя, у которого предоставление предметов в аренду является операционным видом деятельности предприятия. В этом варианте амортизацию на данный объект начисляет арендодатель. Он учитывает сумму амортизационных отчислений в виде операционных расходов.
Учет у арендодателя
Д 01-2 - К 01-1 - отражена передача объекта основных средств в аренду;
Д 76 - К 91 - учтена ежемесячная сумма причитающейся к получению арендной платы;
Д 91 - К 02 - начислена ежемесячная сумма амортизации объекта;
Д 91 - К 68 - отражена причитающаяся бюджету сумма НДС по арендной плате;
Д 51 - К 76 - поступила текущая сумма арендной платы;
Д 68 - К 51 - перечислена в бюджет сумма НДС;
Д 91 - К 99 - подведен ежемесячный итог от сдачи объекта основных средств в аренду;
Д 01-1 - К 01-2 - отражен возврат объекта из аренды,
где: субсчет 01-1 "Объект основных средств в эксплуатации", субсчет 01-2 "Объект основных средств, сданный в аренду", счет 02 "Амортизация основных средств", счет 51 "Расчетные счета", счет 68 "Расчеты по налогам и сборам", счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 91 "Прочие доходы и расходы", счет 99 "Прибыли и убытки".
Смысл совокупности представленных проводок заключается в описании следующего. Арендодатель переводит объект на другой учетный субсчет. В течение всего срока действия договора он получает доходы в виде арендных платежей, из которых платит НДС и погашает суммы амортизации данного объекта.
Учет у арендатора
Д 001 - поступил арендованный объект основных средств;
Д 20, 26, 44 - К 76 - отражена задолженность по текущему арендному платежу (без НДС);
Д 19 - К 76 - учтен НДС по текущему арендному платежу;
Д 76 - К 51 - перечислена арендная плата;
К 001 - объект основных средств возвращен арендодателю,
где: забалансовый счет 001 "Арендованные основные средства", счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", счет 20 "Основное производство", счет 26 "Общехозяйственные расходы", счет 44 "Расходы на продажу", счет 51 "Расчетные счета", счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".
Смысл совокупности проводок у арендатора состоит в том, что они отражают постановку арендованного объекта на забалансовый учет, начисление текущих арендных платежей (с учетом НДС) и их перечисление арендодателю.
3.2 Лизинг основных средств.
Организация бухгалтерского учета лизинговых операций (финансовой аренды) осуществляется в соответствии с указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга.
Учет у лизингодателя. Затраты, связанные с осуществлением капитальных вложений по приобретению лизингового имущества, отражаются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Приобретение объектов основных средств".
Лизинговое имущество приходуется по дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" с кредита счета 08.
Передача лизингового имущества лизингополучателю отражается записями в аналитическом учете по счету 03.
В зависимости от условий договора лизинговое имущество может учитываться на балансе лизингодателя или на балансе лизингополучателя.
Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то затраты лизингодателя по осуществлению лизинговой деятельности формируются в соответствии ПБУ 10/99 [15] и учитываются на счете 20 "Основное производство" с кредита материальных, расчетных и других счетов (10, 69, 70 и др.).
Начисление амортизации на полное восстановление лизингового имущества отражается по дебету счета 20 и кредиту счета 02 "Амортизация основных средств". Ежемесячно учтенные на счете 20 расходы по лизинговому имуществу списывают с кредита этого счета в дебет счета 90 "Продажи".
Причитающаяся исходя из условий договора лизинга сумма лизинговых платежей отражается по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в корреспонденции со счетом 90 "Продажи". Поступление от лизингополучателя лизинговых платежей отражается по кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" в корреспонденции со счетами учета денежных средств.
При возврате лизингового имущества и прекращении его использования для лизинга его стоимость списывают с кредита счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" в дебет счета 01 "Основные средства".
Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то финансовый результат передачи лизингового имущества лизингополучателю отражается на счете 91 "Прочие доходы и расходы".
Передачу лизингового имущества лизингодателем лизингополучателю оформляют следующей бухгалтерской записью:
Дебет счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность по лизинговым платежам", - на сумму лизинговых платежей
Кредит счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" - на стоимость лизингового имущества
Кредит счета 98 "Доходы будущих периодов" - на разницу между суммой лизинговых платежей и стоимостью лизингового имущества
Поступающие по договору лизинговые платежи отражаются по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Одновременно на сумму поступивших платежей дебетуют счет 98 "Доходы будущих периодов" и кредитуют счет 91 "Прочие доходы и расходы".
При возврате лизингового имущества лизингодателю его остаточная стоимость приходуется по счету 03 "Доходные вложения в материальные ценности" с кредита счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность по лизинговым платежам".
При возврате имущества с полностью погашенной стоимостью оно приходуется на счет 03 по условной оценке, например 1 руб.
Основные средства, сданные в аренду, учитывают на забалансовом счете 011 "Основные средства, сданные в аренду" в оценке, указанной в договорах аренды. Аналитический учет по счету 011 ведут по арендаторам и по каждому объекту основных средств, сданных в аренду.
Учет у лизингополучателя. Если лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя, то у лизингополучателя поступившее лизинговое имущество учитывается на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства".
Начисленные лизингодателю лизинговые платежи отражаются по дебету счетов учета издержек производства и обращения (20, 26, 44) и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность по лизинговым платежам". При погашении задолженности дебетуют счет 76 и кредитуют счета учета денежных средств. При возврате лизингового имущества лизингодателю его стоимость списывают со счета 001.
При выкупе лизингового имущества его стоимость на дату перехода права собственности списывают с забалансового счета 001 и приходуют по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 02 "Амортизация основных средств".
В случае выкупа лизингового имущества до истечения срока договора лизинга досрочно начисленные платежи относят в дебет счета 97 "Расходы будущих периодов" или 91 "Прочие доходы и расходы" (при решении использовать собственные источники) с кредита счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства".
Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то на стоимость поступившего лизингового имущества дебетуют счет 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Приобретение объектов основных средств", и кредитуют счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства".
Стоимость поступившего лизингового имущества и затраты, связанные с его получением, списывают с кредита счета 08 в дебет счета 01 "Основные средства". Начисленные лизингодателю платежи отражают по дебету счета 76, субсчет "Арендные обязательства", и кредиту счета 76, субсчет "Задолженность по лизинговым платежам".
Начисление амортизации по лизинговому имуществу осуществляют исходя из утвержденных норм амортизации или норм, увеличенных в связи с применением механизма ускоренной амортизации на коэффициент не выше 3. Начисленная амортизация отражается по дебету счетов учета издержек или обращения (20, 25, 26, 44 и др.) и кредиту счета 02 "Амортизация основных средств".
Возврат лизингового имущества при условии полной выплаты лизинговых платежей отражают на счете 91 "Прочие доходы и расходы". При этом остаточную стоимость лизингового имущества списывают в дебет счета 91 с кредита счета 01 "Основные средства".
Сумма амортизации по лизинговому имуществу списывается в дебет счета 02 с кредита счета 01 "Основные средства".
При выкупе лизингового имущества при условии погашения всей суммы лизинговых платежей на счетах 01 "Основные средства" и 02 "Амортизация основных средств" осуществляют внутреннюю запись по переходу лизингового имущества в собственные основные средства.
Досрочно начисленные платежи за лизинговое имущество относят в дебет счета 97 "Расходы будущих периодов" или 91 "Прочие доходы и расходы" и кредит счета 02 "Амортизация основных средств". Одновременно указанная сумма отражается по дебету счета 76, субсчет "Задолженность по лизинговым платежам", и кредиту счета 76, субсчет "Арендные обязательства".
Взаимодействия сторон по договору лизинга осуществляются на основе Федерального закона N 164-ФЗ [20]. Одним из важных условий данного договора является тот факт, что амортизационные отчисления на объект лизинга осуществляются той стороной, на балансе которой он находится.
Рассмотрим численный пример 8. Организация приобрела для целей передачи в лизинг имущество (ротатор) стоимостью 141 600 руб. Данное имущество по договору лизинга, срок действия которого 5 лет (60 месяцев), она передала на баланс лизингополучателя за сумму 180 000 руб. По окончании действия договора имущество перешло в собственность лизингополучателя.
4. Первичная учетная документация.
Все хозяйственные операции, связанные с движением основных средств, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
В организации должна быть разработана рациональная система документооборота, определены должностные лица, ответственные за сохранность и перемещение объектов основных средств.
Первичные документы по учету движения основных средств следует выписывать в минимальном количестве экземпляров, при этом необходимо исходить из требования обеспечения контроля за сохранностью основных средств.
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме. Формы для учета основных средств включены в альбом унифицированных форм первичной учетной документации. При оформлении движения основных средств документами, отсутствующими в указанном альбоме, нужно исходить из требований к оформлению документов в соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете". Формы первичной документации для учета основных средств и краткие указания по их заполнению утверждены постановлением Госкомстата № 17а от 30.10.97 [18]. К ним, в частности, относятся:
акт (накладная) приемки-передачи основных средств (форма N ОС-1);
акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма N ОС-3);
акт на списание основных средств (форма N ОС-4);
акт на списание автотранспортных средств (форма N ОС-4а);
инвентарная карточка учета основных средств (форма N ОС-6);
акт о приемке оборудования (форма N ОС-14);
акт приемки-передачи оборудования в монтаж (форма N ОС-15);
акт о выявленных дефектах оборудования (форма N ОС-16);
акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (форма N М-35).
Акт (накладная) приемки-передачи основных средств (форма N ОС-1) применяется для зачисления в состав основных средств отдельных объектов, поступивших путем: приобретения за плату у других организаций; строительства хозяйственным или подрядным способом; получения от других организаций и лиц в безвозмездное пользование; внесения учредителями в счет их вкладов в уставный капитал; получения в хозяйственное ведение или оперативное управление; взятия в аренду с последующим выкупом; поступления по акту дарения; передачи в совместную деятельность и доверительное управление; передачи в обмен на другое имущество и другими способами, не противоречащими действующему законодательству.
Документ применяется для учета ввода объектов в эксплуатацию, за исключением тех случаев, когда ввод объектов в действие должен в соответствии с действующим законодательством оформляться в особом порядке, для оформления внутреннего перемещения основных средств из одного структурного подразделения организации в другое, для оформления передачи основных средств со склада (из запаса) в эксплуатацию, а также для исключения из состава основных средств при передаче, продаже другой организации.
При оформлении приемки основных средств акт (накладная) составляется в одном экземпляре на каждый отдельный объект членами приемочной комиссии, назначенной распоряжением (приказом) руководителя организации. Составление общего акта, оформляющего приемку нескольких объектов основных средств, допускается лишь при учете производственного и хозяйственного инвентаря, инструмента, оборудования и т.п., если эти объекты однотипны, имеют одинаковую стоимость и приняты в одном календарном месяце. Акт (накладная) после его оформления с приложенной технической документацией, относящейся к данному объекту, передается в бухгалтерию организации, подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем организации или лицом, на это уполномоченным.
При оформлении внутреннего перемещения основных средств акт (накладная) выписывается в двух экземплярах работником структурного подразделения организации-сдатчика. Первый экземпляр с распиской получателя и сдатчика передается в бухгалтерию, второй - структурному подразделению организации-сдатчика.
Выбытие основных средств в результате продажи или передачи сторонним организациям оформляется актом (накладной), на основании данных которого в бухгалтерии организации делается соответствующая запись в инвентарной карточке учета основных средств (форма N ОС-6).
Износ объекта определяется по методике Госкомстата России.
Акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма N ОС-3) применяется для оформления приемки-сдачи основных средств из ремонта, реконструкции и модернизации. Акт, подписанный работником структурного подразделения организации, уполномоченным на приемку основных средств, и представителем организации, производившей ремонт, реконструкцию и модернизацию, сдают в бухгалтерию организации.
Акт подписывается главным бухгалтером (бухгалтером) и утверждается руководителем организации или лицом, на то уполномоченным. В технический паспорт соответствующего объекта основных средств должны быть внесены необходимые изменения в характеристику объекта, связанные с капитальным ремонтом, реконструкцией и модернизацией.
Если ремонт, реконструкцию и модернизацию выполняет сторонняя организация, акт составляют в двух экземплярах. Первый экземпляр оставляют в организации, второй передают организации, проводившей ремонт, реконструкцию, модернизацию.
Акт на списание основных средств (форма N ОС-4) применяется для оформления полного или частичного списания основных средств (кроме автотранспортных средств).
Акт составляется в двух экземплярах, подписывается членами комиссии, утверждается руководителем организации или лицом, на то уполномоченным. Первый экземпляр акта передается в бухгалтерию, второй остается у лица, ответственного за сохранность основных средств, и является основанием для сдачи на склад и реализации оставшихся в результате списания запчастей, материалов, металлолома и т.п.
Затраты по списанию, а также стоимость поступивших материальных ценностей после сноса и разборки зданий, сооружений, демонтажа оборудования и т.п. отражаются в разделе "Справка о затратах, связанных со списанием основных средств, и о поступлении материальных ценностей от их списания".
Акт на списание автотранспортных средств (форма N ОС-4а) применяется для оформления списания автотранспортных средств. Акт составляется в двух экземплярах и подписывается членами комиссии, назначенной руководителем организации, утверждается руководителем организации или лицом, на то уполномоченным. Первый экземпляр с документом, подтверждающим снятие с учета в ГАИ, передается в бухгалтерию, второй остается у лица, ответственного за сохранность автотранспортных средств, и является основанием для сдачи на склад и реализации материальных ценностей и металлолома, оставшихся в результате списания.
Затраты по списанию, а также стоимость материальных ценностей, поступивших от разборки автотранспортных средств, отражают в разделе "Справка о затратах, связанных со списанием автотранспортных средств, и о поступлении материальных ценностей от их списания".
Инвентарная карточка учета основных средств (форма N ОС-6) применяется для учета всех видов основных средств, а также для группового учета однотипных объектов основных средств, поступивших в эксплуатацию в одном календарном месяце и имеющих одно и то же производственно-хозяйственное назначение, техническую характеристику и стоимость.
Инвентарная карточка ведется в бухгалтерии на каждый объект или группу объектов. В случае группового учета карточка заполняется путем позиционных записей отдельных объектов основных средств. Форма заполняется в одном экземпляре на основании документов на зачисление объекта, его перемещение, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, капитальный ремонт и списание.
В раздел "Краткая индивидуальная характеристика объекта" заносят только основные качественные и количественные показатели основного объекта, а также относящихся к нему важнейших пристроек, приспособлений и принадлежностей (2-3 наиболее важных для данного объекта качественных показателя, например срок полезного использования, норма амортизации).
Краткую индивидуальную характеристику в случае группового учета основных средств дают не по каждому объекту отдельно, а в целом по всей группе объектов, учитываемых в инвентарной карточке.
При значительном изменении качественных и количественных показателей в характеристике объекта в результате реконструкции (модернизации, достройки, дооборудования) прежнюю инвентарную карточку в случае невозможности отразить в ней все показатели, характеризующие реконструированный (модернизированный, дооборудованный, достроенный) объект в целом, заменяют новой. Старую инвентарную карточку сохраняют как справочный документ.
Акт о приемке оборудования (форма N ОС-14) применяется для оформления поступившего на склад оборудования для установки. Акт составляется в двух экземплярах и подписывается приемочной комиссией.
При осуществлении монтажных работ подрядным способом в состав приемочной комиссии входит также представитель подрядной монтажной организации. В этом случае отдельный акт на передачу оборудования в монтаж не составляется. В получении оборудования на ответственное хранение уполномоченный представитель монтажной организации расписывается непосредственно в акте, и ему передается копия акта.
В случае невозможности произвести качественную приемку оборудования при его поступлении на склад акт о приемке оборудования (форма N ОС-14) является предварительным, составленным по наружному осмотру.
Актом приемки-передачи оборудования в монтаж (форма N ОС-15) оформляется передача оборудования монтажной организации.
Акт о выявленных дефектах оборудования (форма N ОС-16) составляется на дефекты, выявленные в процессе ревизии, монтажа или испытания оборудования.
Акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (форма N М-35), применяется для оформления оприходования материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений, пригодных для использования при производстве работ.
Акт составляется в трех экземплярах комиссией, состоящей из представителей заказчика и подрядчика, подписывается представителями заказчика и подрядчика. Первый и второй экземпляры акта остаются у заказчика, третий - у подрядчика. Заказчик, в свою очередь, первый экземпляр акта прилагает к предъявленному счету для оплаты подрядчику.
Организации могут самостоятельно разрабатывать документы, форма которых не предусмотрена в альбоме унифицированных форм первичной учетной документации. При этом они должны отвечать требованиям, предъявляемым к заполнению документации, т.е. содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.
При проверке первичных документов по учету основных средств организациями, осуществляющими внутренний аудит, обращается внимание на правильность их оформления в соответствии с установленными правилами заполнения всех реквизитов, а также на наличие и подлинность подписей лиц, ответственных за оформление документа.
Первичные учетные документы разрешено составлять как на бумажных, так и на машинных носителях информации.
Используя электронные версии унифицированных форм первичной учетной документации, организации имеют возможность не только воспроизводить все формы на экране монитора, но и выдавать необходимые для работы документы, заполнять их и передавать по каналам связи из одного подразделения организации в другое или за ее пределы.
Заключение.
ООО «ЛогоТек Древмаш» получал банковский кредит. Так как кредит взят для покупки основных средств, проценты по нему включают в первоначальную стоимость приобретаемого имущества. Это правило применяется, если проценты начислены до оприходования основных средств.
В этой ситуации основные средства будут числиться в налоговом и бухгалтерском учете по разной стоимости. Чтобы этого избежать, надо попытаться договориться с банком, чтобы независимо от того, на какие цели взят кредит, в договоре было записано: "на пополнение оборотных средств". Тогда получится не одно, а сразу три преимущества.
Во-первых, можно учесть уплаченные проценты по дебету счета 91-2, а значит, первоначальная стоимость основного средства в бухгалтерском и налоговом учете будет одинакова и отдельных налоговых регистров по учету основных средств не потребуется. Во-вторых, уплаченные проценты в пределах нормативов сразу можно отнести в уменьшение прибыли. И в-третьих, не будет переплачиваться налог на имущество.
На начало 2004г. ООО «ЛогоТек Древмаш» провел переоценку станка. В ходе этой переоценки стоимость станка была увеличена. На стоимость станка, по которой он числится в налоговом учете, переоценка не влияет. Увеличилась в результате "бухгалтерской" переоценки стоимость станка или уменьшилась - в налоговом учете амортизация начисляется в том же порядке и в той же сумме, что и до переоценки.
Несмотря на это, в некоторых случаях провести переоценку фирме выгодно.
Так, если стоимость станка в результате переоценки уменьшится, его лучше переоценить. Это позволит сэкономить на налоге на имущество.
Дело в том, что налог на имущество рассчитывают исходя из той стоимости основных средств, по которой они числятся в бухгалтерском учете. А раз "бухгалтерская" стоимость основных средств уменьшилась, налог на имущество придется платить в меньшей сумме.
Амортизацию же в налоговом учете необходимо по-прежнему начислять исходя из старой стоимости основных средств. Следовательно, несмотря на то что в бухгалтерском учете первоначальная стоимость основных средств стала меньше, сумма налога на прибыль не возрастет.
Налог на имущество и амортизацию в бухгалтерском учете бухгалтер должен рассчитывать исходя из новой (уцененной) стоимости оборудования, а амортизацию в налоговом учете - исходя из его старой стоимости.
Если же в результате переоценки стоимость основных средств должна увеличиться, их лучше не переоценивать. Ведь, если провести переоценку, налог на имущество фирма станет платить больше, а амортизационные отчисления вы увеличить не сможете. В связи с изложенным выше, ООО «ЛогоТек Древмаш» не следовало производить переоценку данного станка.
Список использованной литературы
ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утвержденный Приказом Минфина РФ от 30 марта 2001г. № 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" (с изм. и доп. от 18 мая 2002 г.).
Статья 218 гл. 14 части первой Гражданского кодекса РФ от 30.11.1994 № 51-ФЗ (принят ГД ФС РФ от 21.10.1994) (ред. от 29.07.2004).
Статья 223 гл. 14 части первой Гражданского кодекса РФ от 30.11.1994 № 51-ФЗ (принят ГД ФС РФ от 21.10.1994) (ред. от 29.07.2004).
Статья 164 гл. 9 части первой Гражданского кодекса РФ от 30.11.1994 № 51-ФЗ (принят ГД ФС РФ от 21.10.1994) (ред. от 29.07.2004).
Статья 130 гл. 6 части первой Гражданского кодекса РФ от 30.11.1994 № 51-ФЗ (принят ГД ФС РФ от 21.10.1994) (ред. от 29.07.2004).
Постановление Правительства РФ от 12 августа 1994 г. N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации" (с изм. и доп. от 31 июля 1998 г., 21 февраля 2002 г., 7 мая 2003 г.).
Постановление Правительства РФ от 1 января 2002 г. N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы".
Статья 257 гл. 25 части второй Налогового кодекса РФ от 05.08.2000 № 117-ФЗ (принят ГД ФС РФ от 19.07.2000) (ред. от 04.10.2004 с изм. от 04.10.2004).
Статья 264 гл. 25 части второй Налогового кодекса РФ от 05.08.2000 № 117-ФЗ (принят ГД ФС РФ от 19.07.2000) (ред. от 04.10.2004 с изм. от 04.10.2004).
ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденный Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 32н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99" (с изм. и доп. от 30 декабря 1999 г., 30 марта 2001 г.).
Статья 575 гл. 32 части второй Гражданского кодекса РФ от 26.01.1996 № 14-ФЗ (принят ГД ФС РФ 22.12.1995) (ред. от 23.12.2003).
Статья 146 гл. 25 части второй Налогового кодекса РФ от 05.08.2000 № 117-ФЗ (принят ГД ФС РФ от 19.07.2000) (ред. от 04.10.2004 с изм. от 04.10.2004).
Статья 39 гл. 7 части первой Налогового кодекса РФ от 31.07.1998 № 146-ФЗ (принят ГД ФС РФ 16.07.1998) (ред. от 27.07.2004).
Статья 270 гл. 25 части второй Налогового кодекса РФ от 05.08.2000 № 117-ФЗ (принят ГД ФС РФ от 19.07.2000) (ред. от 04.10.2004 с изм. от 04.10.2004).
ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденный Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 33н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99" (с изм. и доп. от 30 декабря 1999 г., 30 марта 2001 г.).
Статья 258 гл. 25 части второй Налогового кодекса РФ от 05.08.2000 № 117-ФЗ (принят ГД ФС РФ от 19.07.2000) (ред. от 04.10.2004 с изм. от 04.10.2004).
Статья 259 гл. 25 части второй Налогового кодекса РФ от 05.08.2000 № 117-ФЗ (принят ГД ФС РФ от 19.07.2000) (ред. от 04.10.2004 с изм. от 04.10.2004).
Постановление Госкомстата России "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве" от 30 октября 1997 г. N 71а (с изменениями).
п.3 ст.34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" и п.2 ст.15 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"
Федеральный закон "О финансовой аренде (лизинге)" от 29.10.1998 г. N 164-ФЗ (в редакции от 29.01.2002 г. N 10-ФЗ)
Бухгалтерский учет: Учебник / А.С. Бакаев, П.С. Безруких, Н.Д. Врублевский и др. / Под ред. П.С. Безруких. - 4-е изд., перераб. и доп., 2002.
Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учеб. пособие. - 4-е изд., перераб. и доп., 2002.
Кожинов В.Я. Амортизация основных средств: советы бухгалтеру, 1998.
Кожинов В.Я. Бухгалтерский учет. Оценка прибыльности хозяйственных операций, 2001.
Кожинов В.Я. Бухгалтерский учет. Пособие для начинающих. Издание третье, переработанное и дополненное, 2001.
Кожинов В.Я. Самоучитель бухгалтерского учета. Пособие для учащихся профессиональных училищ и колледжей, 1997.
Торговля 2000. Все, что необходимо и полезно знать бухгалтеру. Практическое пособие под редакцией академика В.В. Карпова, 2000.
Торговое законодательство Российской Федерации. - М.: Современная экономика и право, 1999.
Учет по новому Плану счетов. Разъяснения и рекомендации. Типовые проводки / Под ред. И.Д. Юцковской, 2002.
Шапигузов С.М., Склеймов Н.В., Табалина С.А., Бороденков О.С. Альбом типовых бухгалтерских проводок, 2002.
Щур Д.Л. Справочник по торговле, 1997.
Щур Д.Л., Труханович Л.В. Документация торгового предприятия: Сборник форм и образцов заполнения с комментариями, 2002.
Щур Д.Л. Основы торговли. Оптовая торговля. Настольная книга руководителя, главбуха и юриста, 1999.
Экономика торгового предприятия / Под общ. ред. А.И. Гребнева, 1996.
