Введение
В России происходят глубокие экономические преобразования, что не может сказаться на работе основного субъекта рыночной экономики – предприятия. С переходом на рыночные отношения повышается самостоятельность предприятия, а также их экономическая и юридическая ответственность. Резко возрастают значение финансовой устойчивости субъектов хозяйствования, а также повышение их конкурентоспособности. Умение эффективно хозяйствовать становится условием выживания предприятия в конкурентной борьбе. Максимизация прибыли и повышение эффективности производства является главной целью предприятия в рыночных условиях, условиях самоокупаемости и самофинансирования предприятий. Достижение высоких результатов деятельности предприятия невозможно без эффективного управления затратами на производство и реализацию продукции. В последние годы наблюдается тенденция к росту издержек производства в связи с удорожанием стоимости сырья, материалов, топлива, энергии, а также роста процентных ставок за пользование кредитом, роста расходов на рекламу, представительских расходов и т.д. Становление рыночных отношений требует совершенствования практики управления издержками производства с учетом особенностей переходного к рыночной экономике периода и международного опыта. Это позволит фирме выжить в конкурентной борьбе, максимизировать прибыль и минимизировать расходы, обеспечить рентабельную деятельность предприятия.
Главная цель работы – проанализировать практику управления затратами на производство и реализацию продукции и разработать предложения по ее совершенствованию.
1. Теоретические основы управления текущими затратами
1.1. Классификация текущих затрат на производство
В отечественной практике управления затратами для целей планирования, учёта и калькулирования существует следующая классификация:
по виду производства - основное и вспомогательное;
по виду продукции - отдельное изделие, группа однородных изделий, заказ, передел, работы, услуги;
по месту возникновения затрат - участок, цех, производство, хозрасчетная бригада;
по составу и экономическому содержанию - по элементам и статьям затрат;
по способам включения в себестоимость - прямые и косвенные;
по степени участия в процессе производства - основные и накладные;
по степени зависимости от уменьшения объема производства - на пропорциональные (условно-переменные) и непропорциональные (условно-постоянные)
по времени отнесения на себестоимость продукции - текущие расходы, расходы будущих периодов и предстоящие расходы;
по степени однородности затрат - на элементные и комплексные. [27.568]
Для практического использования в системе управления формированием затрат целесообразно использовать классификацию по элементам и статьям затрат.
Группировка затрат по экономическим элементам применяется при составлении сметы затрат на производство всей выпущенной продукции, планировании снижения себестоимости, определения её структуры, а также при нормировании оборотных средств. Она отличается от группировки затрат по статьям тем, что в ней все затраты распределяются по видам, характеризующим их экономическое содержание, без учета мест их возникновения.
Для предприятий всех отраслей промышленности установлена следующая обязательная номенклатура затрат на производство по экономическим элементам:
материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов). Сюда относится стоимость приобретаемых со стороны для производства продукции сырья и материалов, комплектующих изделий и полуфабрикатов, топлива и энергии всех видов, расходуемых как на технологические цели, так и на обслуживания производства (отопление здание, транспортные расходы и т.д.). Из затрат на материальные ресурсы исключается стоимость возвратных отходов, под которыми понимаются остатки сырья, материалов, образовавшиеся в процессе производства продукции и утратившие полностью или частично потребительские качества исходного продукта и в силу этого используемые с повышенными затратами или вовсе не используемые по прямому назначению;
затраты на оплату труда. Сюда относится основная и дополнительная заработная плата промышленно-производственного персонала предприятия, в том числе премии рабочим и служащим за производственные результаты, стимулирующие и компенсирующие выплаты, а также затраты на оплату труда не состоящих в штате предприятия работников, занятых в основной деятельности;
отчисления на социальные нужды. Сюда относятся обязательные отчисления по установленным нормам органам социального страхования, Пенсионного фонда, Государственного фонда занятости и медицинского страхования в процентах к оплате труда работников;
амортизация основных фондов. Сюда входит сумма амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов, определяемые исходя из их балансовой стоимости и установленных норм, включая и ускоренную амортизацию их активной части;
прочие затраты. Сюда относятся все другие затраты, не вошедшие в ранее перечисленные элементы затрат. Это налоги, сборы, отчисления в специальные фонды и плата по кредитам в пределах установленных ставок, затраты на командировки, оплата услуг связи и другие.
Группировка затрат по экономическим элементам непригодна для исчисления себестоимости единицы продукции, так как многие затраты не возможно распределить по видам продукции. При калькулировании себестоимости единицы отдельных видов продукции применяется группировка затрат по калькуляционным статьям. [27.569] Такая группировка производится в зависимости от места возникновения и назначения затрат по видам продукции и услуг. Она используется для определения себестоимости единицы отдельных видов продукции, а также для планирования и учета расходов по цехам и переделкам производства. Перечень статей калькуляции, их состав и методы распределения по видам продукции, работ, услуг определяются отраслевыми методическими рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) с учетом характера и структуры производства. В качестве типовой группировки применяется следующая номенклатура, статей калькуляции:
сырье и материалы (за вычетом стоимости возвратных отходов). Сюда включаются затраты на все сырье и основные материалы, которые входят в состав вырабатываемой продукции или являются необходимые компонентами при её изготовлении, включая расходы на приобретение, заготовку и доставку их на склад предприятия. Стоимость вспомогательных материалов, покупных изделий и полуфабрикатов может быть выделена в отдельную статью, если они занимают значительный удельный вес в себестоимости продукции. Себестоимость сырья собственной добычи определяется по цеховой себестоимости карьеров;
топливо на технологические цели. Сюда включаются затраты на все виды топлива, используемого непосредственно в технологическом процессе. Затраты на топливо расходуемое на отопление помещений, учитываются в статье общепроизводственных и общехозяйственных расходов;
энергия на технологические цели. Сюда включаются затраты всех видов энергии покупной или собственной выработки, используемой в технологическом процессе;
основная заработная плата производственных рабочих. Сюда включаются затраты на оплату труда рабочих непосредственно связанных с изготовлением продукции, включая премии и другие выплаты стимулирующего характера;
дополнительная заработная плата производственных рабочих. Сюда включаются выплаты предусмотренные законодательством о труде или коллективными договорами за непроработанное на производстве время: оплата очередных и дополнительных отпусков; оплата льготных часов подросткам и т.д. Определяется по установленным процентам к основной заработной плате;
отчисления на социальное страхование производственных рабочих производится по установленным процентам от суммы основной и дополнительной заработной платы производственных рабочих;
расходы на подготовку и освоение производства. Сюда включаются затраты связанные с освоением новых производств, новых цехов и технологических линий;
расходы на содержание и эксплуатацию оборудования. Сюда включаются затраты на амортизацию и ремонт оборудования и транспортных средств, на эксплуатацию оборудования (смазочные и обтирочные материалы, заработная плата с отчислением на социальное страхование вспомогательных рабочих, обслуживание оборудования), прочие затраты связанные с содержанием и эксплуатации оборудования;
общепроизводственные расходы. Сюда включаются затраты на содержание аппарата управления и младшего обслуживающего персонала цеха, амортизацию, содержание и все виды ремонта изделий, сооружений и инвентаря цеха, расходы по охране труда, а также потери от простоев, от недостачи материальных ценностей и прочие непроизводственные потери цеха.
Суммирование затрат по вышеперечисленным статьям образуют цеховую себестоимость продукции.
общехозяйственные расходы. Сюда включаются затраты, связанные с управлением предприятием и организацией производства в целом (заработная плата аппарата управления, командировки, амортизация, содержание и текущий ремонт зданий и т.д.), а также налоги, сборы, непроизводительные расходы.
Общепроизводственные и общезаводские расходы распределяются между отдельными видами продукции, как правило, пропорционально основной заработной плате производственных рабочих;
потери от брака. Сюда относится стоимость окончательно заработной продукции, а также затраты на исправление брака.
Суммирование всех затрат по всем вышеперечисленным калькуляционным статьям образует производственную себестоимость.
внепроизводственные расходы включают затраты по сбыту готовой продукции.
Все выше перечисленные статьи затрат образуют полную себестоимость продукции.
Таким образом, экономические элементы затрат и калькуляционные статьи расходов существенно отличаются по своему содержанию. В то время как в одном экономическом элементе собран весь объем данного вида затрат, эти затраты в зависимости от их назначения и роли в производстве продукции отражаются в различных статьях калькуляции. Так, расходы на электроэнергию, учитываемые по элементу затрат «материальные затраты» рассредоточены по следующим статьям калькуляции: «энергия на технологические цели», «расходы на содержание и эксплуатацию оборудования», «общепроизводственные расходы», «общехозяйственные расходы». Также относится к элементу «заработная плата », которая также рассредоточена по нескольким статьям калькуляции и т.п.
В зависимости от способов включения в себестоимость отдельных видов продукции затраты подразделяются на прямые и косвенные. [8.195]
Прямые затраты - это расходы, связанные с производством отдельных видов продукции (на сырье, основные материалы, основная заработная плата производственных рабочих и т.п.), которые могут быть прямо и непосредственно включены в их себестоимость.
Косвенные затраты не могут быть отнесены к выпуску определенного изделия, так как они связаны с работой цеха или предприятия в целом. Они распределяются между различными изделиями пропорционально тому или другому условному измерителю, например, заработной плате основных производственных рабочих.
По степени участия в процессе производства расходом делятся на основные, непосредственно связанные с осуществлением производственного процесса, и накладные, связанные с обеспечением и управлением производством.
По степени зависимости от изменения объема производства затраты подразделяются на пропорциональные (условно-переменные) и непропорциональные (условно- постоянные ).
Условно-переменные затраты изменяются пропорционально росту объема производства (сырье, основные материалы, расход топлива, энергии на технологические цели и т. д.).
Условно-постоянные затраты при уменьшении объема производства существенно не изменяются (расходы на освещение, отопление, амортизации зданий и сооружений и т.п.).
По временам отнесения затрат расхода подразделяются на текущие и единовременные.
Текущими расходами являются те, которые производятся и включаются в себестоимость продукции отчетного периода.
Единовременными называются расходы, обеспечивающие процесс производства в течение длительного времени. Они подразделяются в свою очередь на расходы будущих периодов и предстоящие расходы. К расходам будущих периодов относятся расходы, производимые в отчетном периоде, но включаемые в себестоимость продукции постепенно частями в последующие периоды. Предстоящими называют расходы, которые включаются в затраты текущего периода, но будут производится в будущих периодах. Делается это с целью равномерного включения их в себестоимость продукции. К таким расходом относятся резервы на оплату работникам очередных отпусков, на проведение ремонтов оборудования и д.р.
По степени однородности затраты подразделяются на элементные и комплексные.
Комплексные затраты - это многоэлементные статьи. Сюда относятся общепроизводственные и общехозяйственные, коммерческие и другие расходы.
Такое деление необходимо прежде всего при планировании себестоимости новых видов продукции, когда выявляются все затраты по их видам.
В рыночной экономике затраты классифицируют также на явные и неявные (имплицитные).
К явным (бухгалтерским) относятся издержки, принимающие форму прямых платежей поставщикам факторов производства. Например, заработная плата рабочих, служащих, менеджеров, выплаты банкам и другим поставщикам финансовых и материальных ресурсов и многое другое.
Неявные (имплицитные) издержки - это альтернативные издержки использованных ресурсов, принадлежащих владельцам фирмы или находящиеся в собственности фирм как юридического лица. Такие издержки не предусмотрены контрактами, обязательствами для явных платежей и не отражаются в бухгалтерской отчетности, но от этого они становятся менее реальными. Например, фирма использует помещения принадлежащие её владельцу и ничего за это не платит, следовательно имплицитные издержки будут равны возможности получения денежных платежей за сдачу этого здания кому-либо в аренду.
В условиях рыночной экономики классификация затрат в отечественном хозяйстве будет упрощаться и приближаться к зарубежной практике, о содержание которой рассказано в следующем параграфе.
1.2. Управление текущими затратами на производство и реализацию продукции
Достижение высоких результатов работы предприятия предполагает управление затратами на производство и реализацию продукции. Это сложный процесс, который означает по своей сущности управление всей деятельностью предприятия, т.к. охватывает все стороны происходящих производственных процессов. В отечественной практике под управлением себестоимостью продукции понимается планомерный процесс формирования затрат на производство всей продукции и себестоимости отдельных изделий, контроль за выполнением заданий по снижению себестоимости продукции, выявление резервов ее снижения. [9.54] Основными элементами системы управления себестоимостью продукции являются: прогнозирование и планирование, нормирование затрат, учет и калькулирование, анализ и контроль за себестоимостью (рис. 1.).
Регулирование Прогнозирование Планирование Нормирование Учет затрат на производство Калькулирование Экономический анализ Контроль затрат
Рис. 1. Элементы системы управления себестоимостью и их взаимосвязь
Для выделения себестоимости всей товарной продукции предприятия разрабатывается смета затрат на производство. Она определяет общий объем затрат на выпуск всей продукции по экономическим элементам затрат. В смету затрат на производство включаются все затраты как основного, так и вспомогательных производств, необходимые для выпуска и реализации промышленной продукции, а также выполнения работ и услуг непромышленного характера как для хозяйств своего предприятия (капитального строительства, жилищно-коммунального хозяйства, ремонта и др.), так и для других организаций, включая затраты на осуществление работ, не входящих в состав валовой и товарной продукции предприятия. Смета затрат рассчитывается без внутризаводского оборота как сумма затрат всех цехов предприятия минус стоимость полуфабрикатов своего производства, работ промышленного характера и продукции вспомогательных цехов, потребляемых внутри предприятия. Данные о затратах на производство по экономическим элементам определяются в расчетах к бизнес-планам фирм. Себестоимость единицы отдельных видов продукции определяется путем разработки калькуляций. Различают следующие виды калькуляций: плановые, проектно-сметные, отчетные.
Плановая калькуляция представляет собой расчет затрат по калькуляционным статьям расходов на производство единицы продукции. Она составляется на все виды изделий производственной программы на основе прогрессивных норм затрат труда и средств производства. Она используется в практике управления производством в качестве своеобразного эталона, сравнение с которым позволяет выявить пути снижения издержек на производство продукции и резервы увеличения прибыли за счет снижения себестоимости продукции каждого вида.
Проектно-сметная калькуляция разрабатывается на вновь осваиваемые виды продукции или продукцию не предусмотренную планом. Отчетная калькуляция составляется бухгалтерскими службами фирмы и характеризует фактический уровень затрат. Помимо целей сравнения с плановыми данными является важным инструментом финансового контроля за рациональным использованием в производстве различных видов ресурсов.
Конкретная номенклатура статей затрат разрабатывается с учетом отраслевых особенностей производства и применяемых методов организации бухгалтерского учета издержек производства и обращения. В качестве калькуляционной обычно принимается единица, установленная для данной продукции в стандарте или технических условиях и служащая для измерения количества продукции в натуральном выражении (т, м2 и т.д.).
В зависимости от характера продукции, особенностей организации и технологии производства применяются различные методы калькулирования. Одним из них является нормативный. Благодаря своему универсальному характеру нормативный метод рекомендован к внедрению во всех отраслях народного хозяйства. Он основан на использовании прогрессивных норм расхода на единицу продукции (нормы расхода материалов и заработной платы). Его преимущество состоит в том, что он не только прост в использовании, но и позволяет рационально расходовать материальные, трудовые и финансовые ресурсы.
Важным элементом управления затратами является планирование. [26.460] Планирование себестоимости осуществляется с целью определения размеров и изыскание возможностей ее снижения. Планирование себестоимости может быть текущим и перспективным. Перспективный план разрабатывается на несколько лет. При текущем планировании (на год) уточняются перспективные планы на основе данных плановых смет и калькуляций затрат на производство. При выпуске предприятием одного вида продукции стоимость единицы является показателем, характеризующим уровень и динамику затрат на ее производство и реализацию. Промышленные предприятия, выпускающие разнородную продукцию, планируют снижение себестоимости сравнительной продукции и величину затрат на один рубль товарной продукции.
Расчеты плановой себестоимости продукции используются при планировании прибыли, определении мероприятий технического прогресса, а также при установлении цен.
При планировании себестоимости продукции предусматривается возможное ее снижение и достижение в результате этого оптимального уровня затрат на производство. Поэтому составлению плана по себестоимости должен предшествовать анализ фактической себестоимости за отчетный период с целью выявления резервов уменьшения затрат.
Последовательность составления плана по себестоимости следующая: составляется расчет снижения затрат на производство за счет влияния технико-экономических факторов; определяется сумма затрат на обслуживание производства и управление; составляются плановые калькуляции себестоимости отдельных видов продукции основного производства; определяется себестоимость товарной и реализуемой продукции; составляется смета затрат на производство.
Экономически обоснованное планирование себестоимости должно опираться на систему прогрессивных технико-экономических норм и нормативов материальных, трудовых и денежных затрат. Система планирования направлена на организацию контроля затрат и получения прибыли, а также координацию всех планов организации. Т.о. организация внутрипроизводственного планирования и учета невозможна без надежной нормативной базы, т.е. комплекса норм и нормативов. С помощью нормирования регламентируется расходование персоналом всех видов ресурсов на предприятии.
Нормирование – это метод разработки и установления предельных величин запаса и расходования производственных и иных ресурсов, необходимых для обеспечения процесса производства и сбыта продукции.
Нормативная база предприятия является основой: планирования; регулирования и контроля деятельности структурных подразделений; соизмерения производственных затрат с достигнутыми результатами; разграничения ответственности за результаты деятельности между подразделениями; объективной оценки оплаты труда и стимулирования деятельности персонала по итогам работы.
На любом предприятии нормы и нормативы должны обязательно пересматриваться в связи с изменением технологии и организации производства, характеристик материалов, обновлением выпускаемой продукции. Нормы и нормативы устанавливаются с целью: недопущения излишнего расходования ресурсов; обеспечения установленного режима работы предприятия; недопущения отклонений от заданных характеристик выпускаемой продукции; соблюдения нормальных условий труда и охраны окружающей среды; создания баз данных для планирования деятельности предприятия. Совершенствование нормативной базы предполагает широкое внедрение более точных методов расчета норм и нормативов, создание расчетно-обоснованных норм на все виды работ и процессов, использование вычислительной техники для разработки, утверждения, автоматизации, сбора, накопления, систематизации и обновления норм и нормативов, использование экономико-математических методов. Управление затратами на основе норм предотвращает ненужные потери, повышает эффективность производства, улучшает политику закупок, измеряет расход производственных ресурсов и нацеливает на их эффективное использование в будущем.
Другим важнейшим элементом управления является учет и калькулирование затрат на производство. Его основное назначение – контроль за производственной деятельностью и управление затратами на ее осуществление.
Основными задачами учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции являются:
формирование полной и достоверной информации о хозяйственных процессах и результатах деятельности предприятия, необходимой для оперативного руководства и управления, а также для использования налоговыми и банковскими органами, инвесторами, поставщиками, покупателями, кредиторами, налоговыми, финансовыми и банковскими органами и иными заинтересованными организациями и лицами;
учет фактических затрат на производство продукции и контроль за использованием сырья, материальных, трудовых и других ресурсов в сопоставлении с утвержденными нормами, нормативами и сметами в целях выявления отклонений и формирования экономической стратегии на будущее;
калькулирование себестоимости продукции и контроль за выполнением плана по себестоимости;
выявление и оценка результатов деятельности структурных хозрасчетных подразделений предприятия;
выявление резервов снижения себестоимости продукции, их мобилизация и эффективное использование;
систематизация информации производственной деятельности для принятия решений, имеющих долгосрочный характер;
окупаемость производственных и технологических программ, рентабельность ассортимента выпускаемой продукции, эффективность капитальных вложений в основные фонды и производственные запасы и т.п.
В странах с развитой рыночной экономикой учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции выделены в управленческий учет, призванный дать информацию для управления себестоимостью продукции специалистам и администрации предприятия и его подразделений. В отечественной практике учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции является составной частью общей единой системы бухгалтерского учета. В настоящее время в нашей стране идет реформирование системы бухгалтерского учета с целью «приведения национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с международными стандартами финансовой отчетности». Необходимость реформирования отечественного учета вызвана изменениями, произошедшими в экономике России, ее активным вступлением в мировое экономическое и информационное пространство.
Экономический анализ, как элемента управления затратами находится в тесной взаимосвязи с остальными его составляющими. Он строится на информации учета, отчетности, планов, прогнозов. Главная цель анализа – выявление возможностей более рационального использования производственных ресурсов, снижение затрат на производство и реализацию и обеспечение прибыли.
Результаты анализа служат основой для принятия управленческих решений на уровне руководства предприятием и являются исходным материалом для работы финансовых менеджеров.
В задачи анализа затрат на производство и реализацию продукции входит:
оценка динамики и выполнения плана по важнейшим показателям себестоимости;
определение факторов, повлиявших на динамику показателей и выполнение плана по ним, а также сумм и причин отклонения фактических затрат от плановых;
оперативное воздействие на формирование показателей себестоимости;
выявление и мобилизация резервов дальнейшего снижения себестоимости продукции.
Детальный анализ сложившегося в базисном периоде уровня затрат должен предшествовать планированию и прогнозированию себестоимости продукции. В процессе анализа выявляются резервы снижения себестоимости продукции, которые затем учитываются при разработке текущих и перспективных планов.
Анализу принадлежит важнейшая роль в обеспечении оптимального уровня себестоимости, а следовательно максимизации прибылей и повышении конкурентоспособности предприятия. Однако в последние годы анализу хозяйственной деятельности не уделялось достаточного внимания, т.к. в нем не было объективной необходимости. Становление рыночных отношений требует совершенствования методологии анализа с учетом особенностей переходного к рыночной экономике периода и международного опыта.
Управление затратами на производство и реализацию продукции осуществляется с целью изыскания резервов снижения себестоимости продукции и следовательно максимизации прибыли предприятия.
В традиционном представлении важнейшими путями снижения себестоимости промышленной продукции являются: рост производительности труда и снижение трудоемкости продукции; улучшение использования сырья, материалов, топлива и внедрение новых видов сырья и материалов; улучшение использования основных производственных фондов; сокращение административно-управленческих расходов и ликвидация непроизводительных потерь. [27.576]
Достаточно значительную долю в структуре издержек производства занимает оплата труда (в промышленности России – 13-14%, развитых стран – 20-25%). Поэтому актуальна задача снижения трудоемкости выпускаемой продукции, роста производительности труда, сокращения численности административно-обслуживающего персонала.
Снижение трудоемкости продукции, роста производительности труда можно достигнуть различными способами. Наиболее важные из них – механизация и автоматизация производства, разработка и применение прогрессивных высокопроизводительных технологий, замена и модернизация устаревшего оборудования. Однако одни мероприятия по совершенствованию применяемой техники и технологии не дадут должной отдачи без улучшения производства и труда. Нередко предприятия приобретают или берут в аренду дорогостоящее оборудование, не подготовившись к его использованию. В результате коэффициент использования такого оборудования очень низок. Затраченные на приобретение основных фондов средства не приносят ожидаемого результата.
Важное значение для повышения производительности труда имеет надлежащая его организация: подготовка рабочего места, полная его загрузка, применение передовых методов и приемов труда и др.
Экономия сырья, материалов, топлива и энергии имеет существенное значение в снижении себестоимости продукции большинства отраслей промышленности в связи с высоким удельным весом этих затрат в составе издержек производства (до 60% в структуре затрат).
Пути экономии сырья, материалов и топлива чрезвычайно многообразны. К их числу относятся такие, как применение ресурсосберегающих технологических процессов; повышение требовательности и повсеместное применение входного контроля за качеством поступающих от поставщиков сырья и материалов, а также комплектующих изделий и полуфабрикатов; внедрение научно-обоснованных норм расхода материалов, уменьшение потерь и отходов; вторичное использование материалов. [27.577]
Улучшение использования основных фондов обеспечивает сокращение расходов по амортизации основных производственных фондов, а следовательно и расходов по содержанию оборудования. Повышение коэффициента сменности, ликвидация простоев, снижение затрат на ремонт путем удлинения межремонтного периода, увеличение срока службы машин и улучшение качества ремонтов обеспечивает существенное снижение себестоимости продукции.
В снижении себестоимости немаловажное место принадлежит сокращению административно-управленческих расходов. Несмотря на упрощение и удешевление содержания аппарат управления в последние годы, еще имеются большие неиспользованные резервы в этой области. На многих предприятиях аппарат управления остается громоздким, сложным, многоступенчатым, что также увеличивает себестоимость продукции.
На зарубежных предприятиях рассматриваются также такие факторы снижения затрат на производство продукции, как определение и соблюдение оптимальной величины партии закупаемых материалов, оптимальной величины серии запускаемой в производство продукции, решение вопроса о том, производить самим или закупать у других производителей отдельные компоненты или комплектующие изделия.
В сочетании с традиционными путями снижения затрат на производство продукции вновь возникшие факторы позволят в комплексе довести величину издержек производства до оптимального уровня.
Эффективное управление себестоимостью продукции невозможно без строго и регулярного контроля за уровнем затрат на производство.
Контроль – завершающий процесс планирования и анализа, направляющий деятельность предприятия на выполнение установленных заданий, позволяющий вскрывать и устранять возникающие отклонения. Существуют разные сферы и виды контроля. Однако они постоянно меняются, обладают отличительными особенностями на каждом предприятии, отражая специфику его деятельности. Считают, что издержки производства лучше всего контролировать по местам возникновения, центрам затрат, центрам ответственности.
В заключении следует еще раз отметить, что все элементы метода действуют не изолированно друг от друга, а в тесной взаимосвязи и взаимозависимости.
Проблема разработки и использования в практике новых подходов к эффективному управлению издержками производства широко обсуждается в отечественной и зарубежной экономической литературе. Зарубежная методика управления затратами на основе маржинального анализа рассмотрена в третьей главе. [26.478]
2. Анализ затрат на базе данных ОАО «Цемент»
2.1. Характеристика предприятия и задачи анализа
ОАО «Цемент» - это предприятие промышленности строительных материалов мощностью 2 тыс. тонн цемента в год. Цементное производство относится к массовому типу, для которого характерны поточные формы организации технологического процесса и высокий уровень специализации. Здесь каждое рабочее место и каждый агрегат специализированы на одной или нескольких однородных операциях, рабочие места расположены оп ходу технологического процесса, что способствует максимальному сокращению транспортировок при передаче продукции от одной операции к другой, при этом процесс производства становится стабильным, строго нормируемым и повторяемым. Для цементного производства характерны наличие специализированного высокопроизводительного оборудования, комплексная механизация и автоматизация производственного процесса, непрерывный процесс производства, короткая длительность технологического цикла.
Все это позволяет обеспечить высокопроизводительную и ритмичную работу предприятия, эффективно использовать основные производственные фонды, материальные и трудовые ресурсы, что способствует достижению высокой производительности труда и низкой себестоимости продукции.
Основным переделом производства является обжиг клинкера, работа всех остальных переделов направлена к обеспечению высокопроизводительной, ритмичной, бесперебойной работы вращающихся печей. Вспомогательные цехи обеспечивают основное производство энергетическими ресурсами, осуществляют ремонт всех видов оборудования и других основных фондов, транспортные работы, обслуживание и ремонт контрольно-измерительных приборов, аппаратов автоматического регулирования производственных процессов. В целях охраны окружающей среды технологические агрегаты предприятия оснащены эффективными пылеулавливающими устройствами (электрофильтрами). При расчете себестоимости сырья применяют простой метод калькуляции, при котором все затраты группируются по отдельным статьям, а затем делением общей суммы на количество добываемого сырья определяют себестоимость единицы (т или м3). Процесс добычи сырья состоит из буровзрывных, добычных и транспортных работ, затраты по которым входят в общую себестоимость сырья. Таким образом производство цемента относится не только к обрабатывающей, но и добывающей отрасли.
В отчетном году завод планировал произвести 1’600’000 тонн цемента, однако фактический выпуск составил 1’500’000 тонн. Снижение объема производства на 6% объясняется падением в последние годы спроса на цемент в виду резкого сокращения строительно-монтажных работ из-за ограниченного бюджетного финансирования, а также резким увеличением стоимости топливно-энергетических ресурсов. Так как предприятие выпускает один вид продукции, следовательно себестоимость 1 тонны цемента является показателем, характеризующим уровень и динамику затрат на его производство и реализацию. Себестоимость 1 тонны цемента определяется на основе разработки плановых и отчетных калькуляций.
Анализ себестоимости цемента производится с целью изыскания резервов снижения затрат на его производство и реализацию.
Основными задачами анализа являются: анализ общей суммы затрат на производство продукции; анализ себестоимости цемента по калькуляционным статьям; анализ прямых материальных затрат; анализ прямых трудовых затрат; анализ косвенных затрат.
2.2. Анализ общей суммы затрат на производство продукции
При анализе себестоимости в первую очередь изучается правильность ее формирования. На анализируемом предприятии себестоимость цемента формируется в соответствии с Положением о составе затрат, а также изменениями и дополнениями к нему [1].
После проверки правильности формирования себестоимость продукции рассматривается выполнение плана по данному показателю как в целом, так и в разрезе элементов и статей затрат, что позволяет проследить за изменением уровня отдельных затрат, происшедших в результате изменения в технике, технологии и организации производства.
Изучение структуры затрат на производство и ее изменений за отчетный период по отдельным элементам затрат позволяет сделать вывод о том, является ли производство материалоемким, трудоемким, энергоемким и т.д. И тем самым выбрать основное направление в анализе затрат, которое позволит вскрыть наибольшие резервы в снижении себестоимости.
Для оценки выполнения плана по себестоимости продукции рассмотрим таблицу, составленную на базе данных цементного завода (табл. 1).
Таблица 1
Затраты на производство цемента.
Данные таблицы 1 показывают, что в целом фактические расходы предприятия на производство продукции составили 527910 тыс. руб. Это ниже суммы полной себестоимости, предусмотренной по плану на 11130 тыс. руб. или на 2% (11130/539040 ? 100).
Снижение произошло по всем видам и особенно по материальным затратам и прочим расходам. Изменилась несколько и структура затрат: увеличилась доля материальных затрат и амортизации основных средств, а доля зарплаты уменьшилась (рис. 2).
EMBED Excel.Sheet.8 \s
Приведенная фактическая структура затрат позволяет сделать вывод, что данное производство является материалоемким. Следовательно, важным направлением снижения издержек на производство является поиск резервов по сокращению материальных расходов. [15.472]
Общая сумма затрат может измениться из-за объема выпуска продукции в целом по предприятию (Vобщ.), уровня переменных затрат на единицу продукции (В) и суммы постоянных расходов на весь выпуск продукции (А):
Зобщ. = Vобщ. ? В + А. (1)
Исходные данные для расчета влияния этих факторов приведены в табл. 2.
Таблица 2.
Исходные данные для факторного анализа общей суммы издержек на производство и реализацию продукции.
Расчет влияния факторов на общую сумму затрат приведен в табл. 3.
Таблица 3
Расчет влияния факторов на общую сумму затрат.
Из табл. 3 видно, что общая сумма затрат ниже плановой на 11130 тыс. руб. или на 2%, в том числе в связи с невыполнением плана по выпуску товарной продукции в условно-натуральном выражении на 6% (Кв=0,94) сумма затрат снизилась на 26521 тыс. руб. или на 4,9% (26521/539040 ? 100), а за счет повышения уровня удельных переменных затрат допущен перерасход издержек на производство продукции на сумму 6836 тыс. руб. или 1,3% (6836/539040 ? 100), а также повышения постоянных расходов по сравнению с планом на сумму 8555 тыс. руб. или на 1,6% (8555/539040 ? 100). Таким образом из-за повышения себестоимости продукции общая сумма затрат снизилась только на 2% (4,9-1,3-1,6). Текущие затраты в себестоимости продукции представлены следующими комплексными статьями: расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, общепроизводственные и общехозяйственные расходы, коммерческие расходы. [15.490] Планирование, учет и экономический анализ этих расходов ведется по статьям. Номенклатура статей установлена в отраслевых инструкциях по планированию, учету и калькулированию себестоимости промышленной продукции. Анализ косвенных расходов начинают с оценки динамики и выполнения плана по этим расходам. Так как на анализируемом предприятии выпускается один вид продукции, то косвенные расходы прямо включаются в себестоимость цемента. Поэтому анализ целесообразно проводить путем сравнения фактического их уровня на 1 тонну цемента с уровнем предыдущего года, а также с плановым уровнем отчетного года в сопоставимых ценах и условиях (табл. 4).
Таблица 4
Динамика косвенных расходов на 1 тонну цемента.
Данные таблицы 4 показывают, что на анализируемом предприятии косвенные расходы составили по плану 90,6 руб. на 1 тонну цемента, фактически 91,7 руб. Перерасход допущен на сумму 1,9 руб., в том числе по общехозяйственным расходам на 1,3 руб., а также общепроизводственным расходам на 0,6 руб. Однако за счет экономии по расходам на содержание и эксплуатацию оборудования, а также коммерческим расходам на 0,8 руб. сумма перерасхода по косвенным статьям составила 1,1 руб.
Плановая сумма косвенных затрат ниже предыдущего года. Такое снижение по всем статьям косвенных расходов планировалось в связи с ростом объема производства. Далее необходимо выявить причины, вызвавшие это отклонение путем проведения факторного анализа косвенных затрат на 1 тонну цемента. Сумма этих затрат зависит от влияния двух факторов: изменения суммы косвенных расходов; изменения объема производства продукции. [15.494]
Расчет влияния указанных факторов на изменение величины косвенных расходов в расчете на 1 тонну цемента приведен в табл. 5 Данные таблицы 5 показывают, что фактически сумма косвенных расходов выше плановой на 0,4 руб. При этом за счет невыполнения планового объема выпуска перерасход по косвенным расходам произошел на сумму 6,1 руб. Однако за счет сокращения уровня затрат достигнута экономия на сумму 5,7 руб.
Таблица 5
Анализ косвенных затрат в себестоимости 1 тонны цемента, руб.
В процессе последующего анализа выясняются причины, вызвавшие изменение косвенных затрат по каждому виду расходов в разрезе статей. По своему составу это комплексные статьи. Они состоят, как правило, из нескольких элементов затрат. [15.491]
В статью «расходы на содержание и эксплуатацию оборудования» на предприятии относят затраты на амортизацию и текущий ремонт производственного оборудования, транспортных средств и ценного инструмента, на эксплуатацию оборудования (смазочные и обтирочные материалы, заработная плата с отчислениями на социальное страхование вспомогательных рабочих, обслуживающих оборудование, услуги вспомогательного производства), износ малоценных и быстроизнашивающихся инструментов и приспособлений, прочие затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией оборудования. Так как на предприятии выпускается один вид продукции, то они прямо включаются в себестоимость цемента. По признаку зависимости от объема производства эти расходы подразделяют на не зависящие от объема выпуска продукции (амортизация) – условно-постоянные и зависящие частично или полностью – условно-переменные. Анализ расходов на содержание и эксплуатацию оборудования, зависящих от объема производства, необходимо производить с учетом выполнения плана по выпуску продукции. В этих целях фактические показатели сравниваются со сметой, пересчитанной с помощью корректирующих коэффициентов, которые определяются на основе соответствующих статистических исследований.
Для пересчета плановых затрат на фактический выпуск продукции можно использовать формулу:
Зск = Зпл ? (100 + ?ТП% ? Кз)/ 100, (2)
Где Зск – затраты скорректированные на фактический выпуск продукции;
Зпл – плановая сумма затрат по статье;
?ТП% - перевыполнение (недовыполнение) плана по выпуску товарной продукции, %;
Кз – коэффициент зависимости затрат от объема производства продукции.
Затраты на содержание и эксплуатацию оборудования для анализируемого завода в разрезе статей расходов приведены в табл. 6
Таблица 6
Анализ затрат на содержание машин и оборудования.
Приведенные данные показывают, что несмотря на общую экономию расходов на содержание и эксплуатацию оборудования по статье амортизация оборудования на 240 тыс. руб. допущен перерасход. Такое увеличение затрат объясняется вводом в действие нового оборудования, приобретенного по более высокой цене, чем было предусмотрено сметой.
По остальным статьям сметы достигнута экономия на сумму 5700 тыс. руб., в том числе за счет изменения объема выпуска продукции на сумму 1818 тыс. руб., а за счет уровня затрат, предусмотренных сметой на 3882 руб.
Такое снижение расходов является оправданным и объясняется невыполнением плана по выпуску продукции. На следующем этапе анализа изучаются причины отклонения общепроизводственных и общехозяйственных расходов. В статье «общепроизводственные расходы» на анализируемом предприятии учитывают затраты на содержание аппарата управления и младшего обслуживающего персонала цеха (заработная плата с отчислениями на социальное страхование аппарата управления цеха), затраты на амортизацию, содержание и все виды ремонта здания, сооружений и инвентаря, расходы по охране труда и прочие расходы, связанные с обслуживанием производства. В отчетной калькуляции по этой статье учитывают также потери от простоев, недостачи материальных ценностей и прочие непроизводительные расходы цеха.
В статье «общехозяйственные расходы» учитывают затраты, связанные с управлением предприятием в целом, а именно затраты на заработную плату аппарата управления, командировки и перемещения, содержание охраны, а также расходы на амортизацию, содержание и текущий ремонт зданий, сооружений и инвентаря общезаводского назначения, содержание общезаводской лаборатории, подготовки кадров, набор рабочей силы, охрану труда и пр. Общехозяйственные и общепроизводственные расходы исчисляются путем составления сметы затрат на год.
Анализ общепроизводственных расходов проводится на основе данных анализируемого завода (табл. 7).
Таблица 7
Анализ общепроизводственных расходов, тыс. руб.
Приведенные данные свидетельствуют, что в целом по общепроизводственным расходам завод имеет экономию на сумму 340 тыс. руб., в том числе на содержание аппарата управления и прочего персонала цеха на сумму 240 тыс. руб. в связи с сокращением численности административно-управленческого персонала цеха, на содержание и амортизацию зданий, сооружений и инвентаря на сумму 100 тыс. руб. за счет экономного использования электроэнергии и прочих материальных ресурсов на содержание здания цеха, а также бережного отношения к инвентарю. Такая экономия положительно характеризует организацию работы в цехе.
Данные для анализа общехозяйственных расходов приведены в табл. 8
Таблица 8
Анализ общехозяйственных расходов, тыс. руб.
Приведенные данные свидетельствуют, что в целом по общехозяйственным расходам завод имеет экономию на сумму 750 тыс. руб. Однако на предприятии допущены непроизводительные расходы на сумму 15 тыс. руб. в связи с недостачей материалов на заводском складе. Экономия по содержанию аппарата управления цеха на сумму 565 руб. вызвана сокращением административно-управленческого персонала в связи с совершенствованием организационной структуры управления предприятием, а также повышением уровня автоматизации и механизации процесса управления. По остальным статьям общехозяйственных расходов смета выполнена в полном объеме. Это положительно характеризует организацию работы на предприятии, однако следует усилить контроль за сохранностью материальных ценностей на складе. К резервам снижения общехозяйственных расходов на анализируемом заводе можно отнести ликвидацию непроизводительных расходов Приведенные данные (табл. 9) показывают, что после корректировки сметы внепроизводственных расходов выявлена экономия на сумму 150 тыс. руб., в том числе по расходам на погрузку на сумму 84 тыс. руб., оплате специализированным транспортным конторам на 50 тыс. руб., прочим расходам на 16 тыс. руб. Полученная экономия внепроизводственных затрат является следствием невыполнения планового объема работ на 6%.
Таблица 9
Анализ внепроизводственных расходов, тыс. руб.
Такая экономия была достигнута за счет повышения уровня механизации и автоматизации погрузоразгрузочных работ. Кроме того, транспортные тарифы за перевозку грузов оказались ниже, чем планировались. Таким образом, снижение внепроизводственных расходов положительно характеризуют организацию работы отдела сбыта анализируемого завода.
Проведенный постатейный анализ показал, что на анализируемом заводе фактические затраты по отдельным статьям себестоимости оказались выше плановых по независящим от предприятия причинам в связи с воздействием внешних факторов: рост цен и тарифов на материальные ресурсы, особенно на топливо, инфляция, снижение спроса на цемент. А за счет воздействия внутренних факторов по всем статьям себестоимости достигнута экономия. Это положительно характеризует деятельность предприятия и свидетельствует о его способности эффективно функционировать в рыночных условиях хозяйствования. Однако следует усилить контроль за сохранностью материальных ценностей на складе, чтобы не допускать непроизводительных расходов.
3. Совершенствование практики управления текущими затратами предприятия
3.1. Значение и содержание методики управления текущими затратами на основе маржинального анализа
Управлению затратами на производство и реализацию продукции до настоящего времени не уделялось достаточного внимания, т.к. в этом не было объективной необходимости. Становление рыночных отношений требует разработки содержания и методики управления себестоимостью с учетом особенностей переходного к рыночной экономике периода и международного опыта. Решение этой задачи возможно на основе маржинального анализа, методика которого базируется на изучении соотношения между тремя группами важнейших экономических показателей: издержками, объемом производства продукции и прибылью. Данный метод управленческих расчетов разработан был в 1930 году американским инженером Уолтером Раунтенштрахом как метод планирования, известный под названием графика критического объема производства. Впервые подробно был описан в отечественной литературе 1971 г. Н.Г. Чумаченко. [17.358] Проведение маржинального анализа базируется на современной системе учета себестоимости "директ - костинг", которую еще называют "системой управления себестоимостью" или "системой управления предприятием". [20.21] В этой системе себестоимость промышленной продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат. Постоянные расходы собираются на отдельном счете и с заданной периодичностью списываются непосредственно на финансовый результат предприятия. При этом они также находятся под постоянным контролем, т.е. осуществляется жесткая проверка обоснованности их уровня, контролируются сметы по предприятию и цехам, так как экономия или перерасход в части постоянных расходов также оказывает влияние на формирование прибыли. Отдельные элементы переменных расходов в свою очередь в зависимости от темпов их изменения подразделяются на пропорциональные, прогрессивные и дегрессивные. [20.22] Но в среднем переменные расходы изменяются пропорционально объёму производства продукции. На практике пропорциональная зависимость "выручка от реализации - переменные затраты" обладает меньшей жёсткостью. Например, при увеличении закупок сырья поставщики его нередко предоставляют предприятию скидку с цены, и тогда затраты на сырьё растут несколько медленнее объёмов производства. Следует отметить, что разделение затрат на постоянные и переменные несколько условные, поскольку многие виды затрат носят полупеременный (полупостоянный) характер. Однако недостатки условности разделения затрат многократно перекрываются аналитическими преимуществами "директ - костинг".
Важнейшем аспектом анализа постоянных расходов является деление их на полезные и бесполезные (холостые) т.о., постоянные затраты можно представить как сумму полезных затрат и бесполезных, [20.27] не используемых в процессе производства.:
Zconst= Zполезные+Zбесполезные (3)
Величину полезных и бесполезных затрат можно определить по формуле:
Zбесполезные = (Nmax - Nэфф )* Zconst /Nmax (4)
Z полезные= Nэфф * Zconst/Nmax, (5)
где Nmax -максимально возможный выпуск продукции;
Nэфф-фактический объем производства продукции.
По данным предприятия максимально возможной выпуск продукции, то есть мощность цементного завода составляет 2000000 т. цемента, а фактический выпуск 1500000 т. Затраты постоянные - 105510000 руб. (табл. 3.1), в том числе:
Zбесполезные = (2000000 - 1500000) *105510000 / 2000000 = 26377500 руб.
Zполезные = 1500000*105510000/2000000 = 79132500 руб.
Степень реагирования издержек производства на изменения объема продукции может быть оценена с помощью коэффициента реагирования затрат. Этот коэффициент вычисляется по формуле:
Кi = EMBED Equation.3 (6)
где: К- коэффициент реагирования затрат на изменения объема производства;
Z - изменение затрат за период, в %;
N - изменение объёма производства, в %.
Этот коэффициент используется как критерий отнесения затрат к той или иной группе. Для постоянных расходов коэффициент реагирования затрат равен нулю. ( К = 0). В остальных случаях затраты будут считаться переменными. Значения коэффициента реагирования затрат произведены в таблице 10.
Таблица 10
В таблице 11 представлены различные варианты поведения затрат в зависимости от изменения объёма производства по данным ОАО «Цемент».
Таблица 11
Из таблицы 11 видно, что общие затраты для всех вариантов при объёме производства 1000 тыс. т. совпадают и равны 386870 тыс. руб. При росте объёма производства до 1600 тыс. т. при пропорциональном росте затрат (К=1) общие затраты составят 555686 тыс. руб. (65,94 * 1600000 + 281,36 * 1600000). При прогрессивном росте затрат (К=1,5) общие затраты составят 1003958 тыс. руб. (65,94 * 1600000 + 561,53 * 1600000). Дегрессивное изменение затрат (К=0,8) даст общие затраты в сумме 406198 тыс. руб. (64,94 * 1600000 + 187,93 * 1600000).
На рисунке 3 дано графическое изображение поведения затрат в зависимости от изменения объёма производства.
EMBED Excel.Sheet.8
Графическое изображение затрат свидетельствует, что постоянные издержки на производство и реализацию продукции в интервале от 1000 тыс. т. до 1600 тыс. т. не зависят от объёма и изображаются горизонтальной линией для каждого из релевантных (краткосрочных, не требующих нового скачка постоянных издержек) периодов, а на единицу продукции уменьшаются с ростом объёма производства, что является одним из факторов возможного снижения полной себестоимости единицы продукции. [17.180] Динамика переменных затрат свидетельствует о том, что прогрессивные переменные затраты увеличиваются более высокими темпами по сравнению с ростом объёма производства, что выражается в росте затрат на единицу продукции. Дегрессивные переменные издержки растут меньшими темпами по сравнению с ростом объёма производства, а в расчёте на единицу продукции уменьшаются с ростом объёма производства. Пропорциональные, переменные издержки увеличиваются пропорционально росту объёма производства, зато в себестоимости единицы продукции они имеют постоянную величину:
EMBED Equation.3 (7)
где Zv- переменные затраты на единицу продукции;
X - объем производства.
Следует иметь ввиду, что чем меньше угол наклона графика издержек, тем выгоднее бизнесу: небольшие переменные расходы на единицу продукции связывают меньше оборотного капитала и обещают более значительную прибыль. [17.182] Игнорирование особенностей поведения издержек может иметь печальные последствия для бизнеса. Таким образом из вышеизложенного следует, что при управлении формированием издержек производства необходимо обращать внимание на характер их роста, чтобы своевременно принимать меры по их снижению.
В условиях конкуренции, чтобы выжить, важно знать не только величину переменных издержек, но и объем общих т.е. валовых издержек [20.23], которые состоят из 2-х частей: постоянной (Zcost) и переменной (Zv), что отражается уравнением:
Z = Zconst + Zv (8)
Или в расчете затрат на одно изделие
Zед = (Zедconst + Z едv )*q (9)
где: Z - общие затраты на производство;
q - объем производства (количество);
Zедconst - постоянные затраты в расчете на единицу продукции;
Zедv - переменные затраты на единицу продукции.
Поскольку постоянные издержки неизменны для каждого из релевантных периодов общие издержки в своем развитии следуют за изменением переменных затрат. Рассмотрим характер изменения себестоимости продукции под влиянием объема производства на примере цементного завода (табл.12)
Таблица 12
Зависимость общей суммы затрат и себестоимости единицы продукции от объёма производства
Зависимость суммы затрат от объема производства показана на рис.4
EMBED Excel.Sheet.8
Графическое изображение (рис 4) показывает, что с увеличением объема производства возрастает сумма переменных расходов, а при спаде производства соответственно уменьшается, постепенно приближаясь к линии постоянных затрат. Общая сумма постоянных расходов в размере 160 млн. руб. является фиксированной для всех объемов производства.
3.2. Анализ функциональной связи между затратами, объемом производства и прибылью.
Особенностью системы "директ - костинг" является соединение производственного и финансового учета. По системе "директ - костинг" учет и отчетность на предприятиях организованы таким образом, что появляется возможность регулярного контроля данных по схеме "затраты - объем - прибыль". [20.27] Основная модель для отчета для анализа прибыли по данным предприятия выглядит следующим образом:
Объем реализации, тыс. руб.750000
Переменные затраты, тыс. руб.422400
Маржинальный доход, тыс. руб. 327600
Постоянные расходы, тыс. руб.105510
Прибыль (чистый доход), тыс. руб. 222090
В системе "директ - кост" кроме разделения затрат на постоянные и переменные применяется категория маржинального дохода.
Маржинальный доход предприятия (валовая маржа) это выручка минус переменные издержки. Маржинальный доход на единицу продукции представляет собой разность между ценой этой единицы и переменными затратами на нее. Он включает в себя не только постоянные затраты, но и прибыль. Маржинальный анализ (анализ безубыточности) широко применяется в странах с развитыми рыночными отношениями. Это эффективный метод решения взаимосвязанных задач, отслеживающей зависимость финансовых результатов бизнеса от издержек и объемов производства.
Анализ "Издержки - объем - прибыль" называемый также операционным анализом, является неотъемлемой частью управленческого учета и служат для ответа на важнейшие вопросы, возникающие перед финансистами предприятия на всех основных этапах его денежного оборота.
Ключевыми элементами анализа "издержки - объем - прибыль" служат: операционный рычаг, порог рентабельности, запас финансовой прочности. Действие операционного (производственного, хозяйственного) рычага проявляется в том, что любое изменение выручки от реализации всегда порождает более сильное изменение прибыли. В практических расчетах для определения силы воздействия операционного рычага применяют отношения валовой маржи (маржинального дохода) к прибыли. Этот показатель в экономической литературе обозначается также, как сумма покрытия. Желательно, чтобы валовой маржи хватало не только на покрытие постоянных расходов, но и на формирование прибыли. [17.189]
EMBED Equation.3
Для анализируемого предприятия сила воздействия операционного рычага равна 327960 тыс. руб. : 222450 тыс. руб. = 1,5. Это означает, что при возможном увеличение выручки от реализации например на 5%, прибыль возрастет на 5% * 1,5 =7,5% ; при снижении выручки от реализации на 10%, прибыль снизится на 10% * 1,5 = 15% .
Показатель силы воздействия производственного рычага определяет, во сколько раз возрастает прибыль при 1 %-ом росте выручки от реализации продукции. Таким образом зная данные о росте выручки от реализации продукции и силу воздействия производственного рычага, можно прямым способом определить рост прибыли при увеличение объема выпуска продукции. Чем больше доля постоянных затрат в структуре общих издержек, тем сильнее сила воздействия операционного рычага.
Следует отметить, что сила воздействия операционного рычага всегда рассчитывается для определенного объема продаж, для данной выручки от реализации. [17.191] Изменяется выручка от реализации - изменяется и сила воздействия операционного рычага. При снижении выручки от реализации сила воздействия операционного рычага возрастает как при повышении, так и при понижении удельного веса постоянных затрат в общей их сумме. Каждый процент снижения выручки дает всё больший и больший процент снижения прибыли, причём грозная сила операционного рычага возрастает быстрее, чем увеличиваются постоянные затраты. При возрастании выручки от реализации, если порог рентабельности (точка окупаемости затрат) уже пройден, сила воздействия операционного рычага убывает: каждый процент прироста выручки даёт всё меньший и меньший процент прироста прибыли (при этом доля постоянных затрат в общей их сумме снижается). Но при скачке постоянных затрат, диктуемом интересами дальнейшего наращивания выручки или другими обстоятельствами, предприятию приходится проходить новый порог рентабельности. На небольшом удалении от порога рентабельности сила воздействия операционного рычага будет максимальной, а затем вновь начнёт убывать... и так вплоть до нового скачка постоянных затрат с преодолением нового порога рентабельности. [17.192]
При пессимистических прогнозах динамики от реализации нельзя раздувать постоянные затраты, так потеря прибыли от каждого процента потери выручки может оказаться многократно большей из-за слишком сильного эффекта операционного рычага. Однако, если долгосрочной перспективе ожидается повышение спроса на продукцию, то можно отказаться от режима жёсткой экономии на постоянных затратах, так как предприятие с большей их долей будет получать больший прирост прибыли.
Таким образом можно сделать следующие выводы: сила воздействия операционного рычага зависит от структуры активов предприятия, доли внеоборотных активов. Чем больше стоимость основных фондов, тем больше доля постоянных затрат; высокий удельный вес постоянных затрат сужает границы мобильного управления текущими затратами; чем больше сила операционного рычага, тем больше предпринимательский риск. [17.193]
Эффективное управление текущими затратами невозможно без определения порога рентабельности (критической точки, "мертвой точки", точки окупаемости - такие названия встречаются в экономической литературе). Известны графический и алгебраический методы расчета уровня окупаемости. [17.195] Для построения графика (рис.5) и последующих расчетов использованы следующие исходные данные предприятия (таблица 13).
Таблица 13
Исходные данные ОАО «Цемент» за отчетный год.
EMBED Excel.Sheet.8
Рис.5. Определение порога рентабельности.
Определение порога рентабельности графическим способом осуществляется в следующей последовательности:
Прямая выручки от реализации строится с помощью точки А:
выручка=цена реализации * объем реализации = 500.1500000=750 млн.руб
Прямая постоянных затрат представляет собой горизонталь на уровне 105 510 тыс.руб.
Прямая суммарных затрат строится с помощью точки Б:
Суммарные затраты = Переменные затраты + Постоянные
затраты = Переменные затраты на единицу товара * объем
реализации + Постоянные расходы = 281,6 * 1500000 +
+ 105510000 = 527,91 млн. руб.
Прямую переменных затрат можно сначала построить и отдельно, а затем просто поднять ее на высоту постоянных затрат.
На рисунке 5 наглядно видно расположенные зоны возможной прибыли и убытков. Порогу рентабельности соответствует объем реализации 483104 тонны и выручка от реализации 241552198 руб.
Именно при таком объеме реализации выручка в точности покрывает суммарные затраты и прибыль равна нулю. Таким образом каждая следующая тонна цемента, проданная начиная с 483104, будет приносить прибыль. Т.о. с помощью порога рентабельности определяется период окупаемости затрат. Чем меньше порог рентабельности, тем скорее окупаются затраты и наоборот = высокий порог рентабельности замедляет окупаемость затрат. Как видно на графике (рис.5) безубыточный объем выпуска продукции (порог рентабельности) достигается при равенстве общей суммы издержек и выручки от реализации, или маржинального дохода и переменных издержек. Данные расчёты свидетельствуют, что повышение уровня порога рентабельности на 28360709 руб. произошло за счёт роста постоянных расходов на 11297873 руб., а так же за счёт повышения доли материального дохода в цене на 17062836 руб. Рост постоянных издержек на анализируемом предприятии объясняется повышением уровня автоматизации и механизации производственного процесса. Внедрение автоматизации привело к относительному утяжелению постоянных издержек и, соответственно, уменьшению доли переменных издержек в себестоимости единицы продукции. Незначительный рост постоянных затрат дал некоторое сокращение прибыли и возрастании силы воздействия операционного рычага. Увеличение постоянных затрат губительных последствий пока не имело. Следовательно, руководству предприятия следует быть особенно внимательным в части принятия решения по инвестициям. Необходимо, чтобы эти решения содержали тщательно продуманную долговременную стратегию деятельности предприятия. Однако, так как в долгосрочной перспективе ожидается повышение спроса на цемент, то можно отказаться от режима жёсткой экономии на постоянных затратах, так как предприятие с большей их долей будет получать и больший прирост прибыли.
Заключение
В условиях рыночной экономики затраты на производство и реализацию продукции, формирующие себестоимость продукции – это важнейший показатель коммерческой деятельности предприятий, характеризующий степень и качество использования трудовых и материальных ресурсов, результаты внедрения новой техники, ритмичность производства, бережливость в расходовании средств, качество управления. Себестоимость продукции является исходной базой для определения цен, а также оказывает непосредственное влияние на прибыль, уровень рентабельности и формирование общегосударственного фона - бюджета. Формирование себестоимости продукции осуществляется в соответствии с Положением о составе затрат, а также изменениями и дополнениями к нему [1]. В отечественной практике управления затратами для целей планирования, учета и калькулирования затраты на производство продукции классифицируются по различным признакам: по виду производства, виду продукции, месту возникновения затрат, по составу и экономическому содержанию, и т.д. Для практического использования в системе управления формированием затрат целесообразно использовать классификацию по элементам и статьям затрат.
В условиях рыночной экономики классификация затрат в отечественном хозяйстве будет упрощаться и приближаться к зарубежной практике. В зарубежной практике широко принято подразделение издержек производства предприятия на постоянные, переменные, валовые и предельные. В развитых странах широко используется метод определения затрат на производство продукции по ограниченной, сокращенной номенклатуре калькуляционных статей. В затраты включаются только переменные расходы.
Управление затратами на производство и реализацию продукции – это сложный процесс, который означает по своей сущности управление всей деятельностью предприятия, т.к. охватывает вес стороны происходящих производственных процессов. В отечественной практике под управлением издержками производства понимается планомерный процесс формирования затрат на производство всей продукции и себестоимости отдельных изделий, контроль за выполнением заданий по снижению себестоимости продукции, выявления резервов и снижения. Основными элементами системы управления себестоимостью продукции является прогнозирование и планирование, нормирование затрат, учет и калькулирование, анализ и контроль за себестоимостью. Все они функционируют в тесной взаимосвязи.
Анализ себестоимости продукции является важнейшим инструментом управления затратами. Он строится на информации учета, отчетности, планов, прогнозов. Анализ себестоимости продукции проводился на базе данных ОАО «Цемент». Это предприятие промышленности строительных материалов мощностью 2 млн. тонн цемента в год. Для цементного производства характерны наличие специализированного высокопроизводительного оборудования, комплексная механизация производственного процесса, непрерывный процесс производства, короткая длительность технологического цикла. Все это позволяет обеспечить высокопроизводительную и ритмичную работу предприятия, эффективно использовать основные производственные фонды, материальные и трудовые ресурсы, что способствует достижению высокой производительности труда и низкой себестоимости продукции. В отчетном году завод планировал произвести 1600000 тонн цемента, однако фактический выпуск составил 1500000 тонн. Снижение объема производства на 6% объясняется падением в последние годы спроса на цемент в виду резкого сокращения строительно-монтажных работ из-за ограниченного бюджетного финансирования, а также резким увеличением стоимости топливно-энергетических ресурсов.
Так как предприятие специализируется на выпуске одного вида продукции, следовательно себестоимость одной тонны цемента является показателем характеризующим уровень и динамику затрат на его производство и реализацию. Анализ себестоимости цемента проводится с целью выявления возможностей более рациональным использованием производственных ресурсов, снижения затрат на производство, реализацию и обеспечение роста прибыли. Проведенный постатейный анализ показал, что на анализируемом заводе фактические затраты по отдельным статьям себестоимости оказались выше плановых по независящим от предприятия причинам в связи с воздействием внешних факторов: рост цен и тарифов на материальные ресурсы, особенно на топливо, инфляция, снижение спроса на цемент. А за счет внутренних факторов по всем статьям себестоимости достигнута экономия. Это положительно характеризует деятельность предприятия и свидетельствует о его способности эффективно функционировать в рыночных условиях хозяйствования. Однако следует усилить контроль за сохранностью материальных ценностей на складе, чтобы не допускать непроизводительных расходов. Результаты анализа показали, что основными резервами снижения себестоимости цемента является:
сокращение затрат на топливо, используемое непосредственно в технологическом процессе в связи с высоким удельным весом этих затрат (37,9%), что объясняется особенностями технологического процесса (процесс обжига клинкера происходит при высокой температуре t 1200-15000С);
увеличение объема выпуска цемента за счет более полного использования производственной мощности предприятия.
В качестве топлива на технологические нужды на цементном заводе используется мазут. Однако применение природного газа в производстве цемента имеет большое преимущество, а именно улучшается качество цемента, не требуется дорогих работ, необходимых при использовании мазута (хранение, транспортировка), снижается удельный расход топлива, что в итоге приводит к снижению себестоимости на 18,1 руб.
В связи с планируемым ростом инвестиций в капитальное строительство спрос на цемент должен повыситься. Следовательно, завод сможет увеличить объем выпуска и довести его до максимально возможного – 2000000 тонн цемента в год. Экономия на условно-постоянных расходах в связи с ростом объема производства составит 17,6 руб.
Таким образом, при использовании указанных резервов, а также ликвидации допущенных непроизводительных затрат по общехозяйственным расходам себестоимость 1тонны цемента снизится на 35,71 руб. или на 10% и составит 316,19 руб. (351,90 – 35,71), что позволит повысить размер прибыли, уровень рентабельности и конкурентоспособности предприятия.
Управлению текущими затратами до настоящего времени не уделялось достаточного внимания, т.к. в этом не было объективной необходимости. Становление рыночных отношений требует разработки содержания и методики управления себестоимостью с учетом прихода к рыночной экономике периода и международного опыта. Решение этой задачи возможно на основе маржинального анализа, методика которого базируется на изучении соотношения между тремя группами важнейших экономических показателей: издержками, объемом производства и прибылью. Маржинальный анализ широко применяется в странах с развитыми рыночными отношениями. Это самый эффективный метод решения взаимосвязанных задач, отслеживающий зависимость финансовых результатов бизнеса от издержек и объемов производства. Проведение маржинального анализа базируется на современной системе учета себестоимости “директ - костинг” (системе управления себестоимостью). Важнейшие преимущества данной системы заключаются в следующем:
Ограничение себестоимости переменными расходами позволит упростить нормирование, планирование, учет и контроль за счет резкого сокращения статей затрат;
Раздельный учет и изучения поведения затрат в зависимости от изменения объемов производства открывает новые возможности для анализа себестоимости позволяет четко и оперативно принимать решения по нормализации финансового состояния предприятия;
При учете по системе “директ - костинг” явно видна окупаемость каждого вида продукта;
Большое значение в этой системе имеет также установление связей и пропорций между затратами, прибылью и объемом производства, что позволяет определить зависимость затрат от загрузки производственной мощности, получать информацию с прибыльности или убыточности производства в зависимости от объема, рассчитать безубыточный объем производства;
В ней достигнута высокая степень интеграции учета, анализа и принятия управленческих решений;
В системе “директ -костинг” кроме разделения затрат на постоянные и переменные применяется категория маржинального дохода. Маржинальный доход предприятия – это выручка минус переменные издержки. Он включает в себя не только постоянные затраты, но и прибыль.
Важным аспектом анализа постоянных доходов является деление их на полезные и бесполезные (холостые).
Предприятие прошло порог рентабельности (порог рентабельности – 241552198 руб., выручка от реализации – 750000000руб.), имеет прибыль и солидный запас финансовой прочности – 508447802 руб. или 68% выручки. Запас финансовой прочности у предприятия возрос по сравнению с предыдущем годом на 21639291 руб. или на 4% при увеличении объема выручки на 50 млн. руб. или на 7%.Отрицательное влияние на этот показатель оказало увеличение порога рентабельности на 28360790 руб. или на 13%. Повышение уровня порога рентабельности произошло за счет роста постоянных расходов, а следовательно повышения доли маржинального дохода в цене. Рост постоянных издержек на анализируемом предприятии объясняется повышением уровня автоматизации и механизации производственного процесса. Внедрение автоматизации привело к относительному утяжелению постоянных издержек и, соответственно, к уменьшению доли переменных издержек в себестоимости единицы продукции. Незначительный рост постоянных затрат на 5310000 руб. или 5% дал сокращение прибыли на 7170000 руб. или на 3% и возрастание силы воздействия операционного рычага на 0,1. Увеличение постоянных затрат губительных последствий пока не имело. Следовательно, руководству предприятия следует быть особенно внимательным в части принятия решений по инвестициям. Необходимо, чтобы эти решения содержали тщательно продуманную долговременную стратегию деятельности предприятия. Однако, т.к. в долгосрочной перспективе ожидается повышение спроса на цемент, то можно отказаться от режима жестокой экономии на постоянных затратах, т.к. предприятие с большей их долей будет получать и больший прирост прибыли.
Список использованных источников
Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (утверждено постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. №552; с изменениями и дополнениями, утверждёнными Правительством РФ от 1 июля 1995 г. №661 и от 20 ноября 1995 г. №1133)
Анализ хозяйственной деятельности в промышленности: Учебник / Под ред. В.И.Стражева. - Мн.: Высшая школа, 1998.
Баканов Н.И., Шеремет А.Д. Теория анализа хозяйственной деятельности. - М.: Финансы и статистика, 1997.
Балабанов И.Т. Основы финансового менеджмента. Как управлять капиталом? - М.: Финансы и статистика, 1995.-384 с.
Ван Хорн Дж.К. Основы управления финансами. - М.: Финансы и статистика, 1996.-799 с.
Ветров А.А. Операционный аудит-анализ. - М.: Перспектива, 1996.-120 с.
Ворст И., Ревентлоу П. Экономика фирмы. - М.: Высшая школа, 1994.
Зайцев Н.А. Экономика промышленного предприятия. - М.: ИНФРА - М., 1998.-284 с.
Карпова Т.П. Управленческий учёт. - М.: Аудит, ЮНИТО, 1998.-350 с.
Ковалёв В.В. Финансовый анализ: Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчётности. - М.: Финансы и статистика, 1996.-432 с.
Павлова Л.Н. Финансовый менеджмент. - М.: Банки и биржи, ЮНИТИ, 1997.
Павлова Л.Н. Финансы предприятий. - М.: Финансы, ЮНИТИ, 1998.-639 с.
Практикум по финансовому менеджменту: Учебно-деловые ситуации, задачи и решения. /Под ред. Стояновой Е.С. - М.: Перспектива, 1995.-160 с.
Русак Н.А., Русак В.А. Финансовый анализ субъекта хозяйствования. - Мн.: Высшая школа, 1997.-309 с.
Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности промышленного предприятия. - Минск: Новое знание, 1999.-688 с.
Финансовый менеджмент: Учебник/ Под ред. проф. Г.Б.Поляка. - М.: Финансы, ЮНИТИ, 1997.-518 с.
Финансовый менеджмент: теория и практика: Учебник/ Под ред. Е.С.Стояновой. - М.: Перспектива, 1996.-405 с.
Финансы предприятия: Учебник/ Под ред. Н.В.Колченой. - М.: Финансы: ЮНИТИ, 1998.-413 с.
Финансовое управление фирмой: Учебник/ Под ред. В.И.Терёхина. - М.: Экономика, 1998.-350 с.
Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Методика финансового анализа. - М.: ИНФРА - М, 1996.
Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Финансы предприятий. - М.: ИНФРА - М, 1998.
Шим Дж.К., Сигел Дж.Г. Финансовый менеджмент. - М.: Филинъ, 1996.- 395 с.
Экономика и статистика фирмы: Учебник/ Под ред. Ильенковой С.Д. - М.: Финансы и статистика, 1996.-240 с.
Экономика предприятия./ Под ред. Ф.К.Беа, Э.Дихтла, М.Швайцера. - М.: ИНФРА - М, 1999.-928 с.
Экономика предприятия./ Под ред. проф. О.Н. Волкова. - М.: ИНФРА - М, 1999.-52- с.
Экономика предприятия./ Под ред. В.П. Грузинова. - М.: ЮНИТИ, 1998.-535 с.
Экономика предприятия./ Под ред. проф. В.Я.Горфинкеля, проф. В.А.Швандара. - М.: Банки и биржы, ЮНИТИ, 1998.-742 с.
О.В. Рожнова. Международные стандарты финансовой отчетности. Все для бухгалтера. 1999 №6.
СОДЕРЖАНИЕ
TOC \o "1-3" \h \z \u HYPERLINK \l "_Toc125870170" Введение PAGEREF _Toc125870170 \h 3
HYPERLINK \l "_Toc125870171" 1. Теоретические основы управления текущими затратами PAGEREF _Toc125870171 \h 4
HYPERLINK \l "_Toc125870172" 1.1. Классификация текущих затрат на производство PAGEREF _Toc125870172 \h 4
HYPERLINK \l "_Toc125870173" 1.2. Управление текущими затратами на производство и реализацию продукции PAGEREF _Toc125870173 \h 11
HYPERLINK \l "_Toc125870174" 2. Анализ затрат на базе данных ОАО «Цемент» PAGEREF _Toc125870174 \h 22
HYPERLINK \l "_Toc125870175" 2.1. Характеристика предприятия и задачи анализа PAGEREF _Toc125870175 \h 22
HYPERLINK \l "_Toc125870176" 2.2. Анализ общей суммы затрат на производство продукции PAGEREF _Toc125870176 \h 23
HYPERLINK \l "_Toc125870188" 3. Совершенствование практики управления текущими затратами предприятия PAGEREF _Toc125870188 \h 35
HYPERLINK \l "_Toc125870189" 3.1. Значение и содержание методики управления текущими затратами на основе маржинального анализа PAGEREF _Toc125870189 \h 35
HYPERLINK \l "_Toc125870193" 3.2. Анализ функциональной связи между затратами, объемом производства и прибылью. PAGEREF _Toc125870193 \h 41
HYPERLINK \l "_Toc125870197" Заключение PAGEREF _Toc125870197 \h 47
HYPERLINK \l "_Toc125870198" Список использованных источников PAGEREF _Toc125870198 \h 53
