ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО ПО ОБРАЗОВАНИЮ
ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ
ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ
ВСЕРОССИЙСКИЙ ЗАОЧНЫЙ ФИНАНСОВО-ЭКОНОМИЧЕСКИЙ
ИНСТИТУТ



БУХГАЛТЕРСКИЙ (ФИНАНСОВЫЙ) УЧЕТ
Курсовая работа
«Учет нематериальных активов»

Факультет «Учетно-статистический»
Кафедра Бухгалтерского учета и анализа
хозяйственной деятельности

Москва 2007
ОГЛАВЛЕНИЕ
Введение 3
Понятие, виды, оценка нематериальных активов 4
Учет поступления нематериальных активов. 10
Учет амортизации и инвентаризация нематериальных активов. 18
Учет выбытия нематериальных активов 26
Налоговый учет движения нематериальных активов 29
Страхование нематериальных активов 33
Задача 34
Заключение 68
Список литературы 70
Приложение № 1,2 72
ВВЕДЕНИЕ
С развитием рыночных отношений в составе имущества предприятий появился новый вид средств, отличительной особенностью которых является отсутствие вещественно-натуральной формы – нематериальные активы.
В современных условиях формирования полной информации о хозяйственных процессах практически невозможно без информации о нематериальных активах. Данный вид внеоборотных активов уже имеет повсеместное применение, и поэтому, чтобы вести бухгалтерский учет в организации в соответствии с законодательными и нормативными актами, необходимо рассмотрение вопросов учета нематериальных активов. Это и есть цель данной курсовой работы.
В ней дается детальная классификация и структура нематериальных активов, представлена оценка нематериальных активов, рассмотрены особенности организации аналитического и синтетического учета объектов нематериальных активов. Вопросы приобретения, износа и выбытия нематериальных активов рассмотрены в тесной увязке с действующим законодательством. В работе приведены также бухгалтерские проводки, отражающие основной набор хозяйственных операций.
Решена сквозная задача: зарегистрированы факты текущей, финансовой и инвестиционной деятельности в журнале хозяйственных операций, составлены Оборотно-сальдовая ведомость и бухгалтерский баланс ОАО «ИСТОК» на 01.04.2004г.
В конце работы приводится список использованной литературы.
Понятие, виды, оценка нематериальных активов
Под нематериальными активами понимают объекты долгосрочного пользования (свыше 1 года), не имеющие материально-вещественного содержания, но имеющие стоимостную оценку и приносящие доход.
Согласно Положению о бухгалтерском учете и отчетности РФ Приказ Минфина РФ от 29 июля 1998 г. N 34н (с изменениями от 30 декабря 1999 г., 24 марта 2000 г., 18 сентября 2006 г., 26 марта 2007 г.)
(п. 55) к нематериальным активам относятся права, возникающие:
из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.;
из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование;
из прав на "ноу-хау" и др.
Кроме того, к нематериальным активам могут относиться организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал), а также деловая репутация организации.
Классификация нематериальных активов
Выделяют 3 группы нематериальных активов:
объекты интеллектуальной собственности;
организационные расходы;
деловая репутация организации.
Объекты интеллектуальной собственности разделяют на два вида: регулируемые патентным правом (объекты промышленной собственности) и регулируемые авторским правом.
Правовое регулирование объектов промышленной собственности осуществляется Патентным законом РФ В редакции от 02.02.2002г.
от 23.09.92 г. за № 3517-1, Законом РФ “О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров Российской Федерации” В редакции 11.12.2002г. с изменением 24.12.2002г.
от 23.09.92 за № 3520-1, а также подзаконными нормативными актами, регулирующими процедуру оформления и регистрации объектов, размеры пошлин и иные вопросы.
Патентное право охраняет содержание произведения. Для охраны объектов промышленной собственности необходима их регистрация по установленной процедуре в соответствующих органах. Перечень объектов, охраняемых патентным правом, исчерпывающий. К объектам, регулируемым патентным правом относят:
изобретение, если оно является новым и промышленно применимо или является известным устройством, способом, но имеет новое применение;
промышленный образец – художественно-конструкторское решение изделия, определяющее его внешний вид;
Полезная модель – конструктивное выполнение составных частей;
Товарный знак и знак обслуживания – обозначения, позволяющие различать соответственно однородные товары и услуги разных юридических лиц или физических лиц;
Наименование места происхождения товара – название географического объекта, используемого для обозначения товара, особые свойства которого исключительно или главным образом определяются характерными и (или) людскими факторами;
Фирменное наименование – индивидуальное название юридического лица;
“Ноу-хау” - информация технического, организационного, служебного или коммерческого характера, имеющая коммерческую ценность в связи с неизвестностью ее третьим лицам.
Правовое регулирование объектов авторским правом осуществляется в соответствии с Законом РФ “О правовой охране программ для ЭВМ и баз данных” В редакции 02.02.2006г.
от 23.09.92 г. за № 3523-1, Законом РФ “О правовой охране топологий интегральных микросхем” В редакции 02.02.2006г.
от 23.09.92 за № 3526-1, Законом РФ “Об авторском праве и смежных правах” В редакции 20.07.2004г.
от 9.07.93 за № 5351-1.
К объектам, регулируемым патентным правом относят:
Программа для ЭВМ, а также подготовительные материалы, полученные в ходе разработки программы;
База данных;
Топология интегральных микросхем;
Другие произведения науки, литературы и искусства;
Лицензии, дающие право заниматься определенным видом деятельности, если они выдаются на срок более 1 года.
Организационные расходы и расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские разработки (НИОКР).
Организационные расходы состоят из затрат организации в период ее создания до момента регистрации.
Расходы по НИОКР – затраты на осуществление или приобретение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ с целью совершенствования техники, технологии, организации производства и управления.
Примечание: затраты по НИОКР, выполняемые для других организаций, рассматриваются как коммерческие операции и в состав нематериальных активов не включаются.
Деловая репутация организации - разница между покупной стоимостью организации как единого целостного имущественно-финансового комплекса и балансовой стоимостью имущества (активов и обязательств) этой организации.
Деловая репутация может быть как положительная, так и отрицательная.
Положительная деловая репутация – надбавка к цене, которая уплачивается покупателем в ожидании будущих экономических выгод.
Отрицательная деловая репутация – скидка с цены предоставляющаяся покупателю, учитывается как доход будущих периодов на счете 98.
В состав нематериальных активов не включаются интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них.
Активы принимаются к учету в качестве нематериальных при одновременном выполнении следующих условий:
отсутствие материально-вещественной (физической) структуры.
возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;
использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 мес. или обычного операционного цикла, если он превышает 12 мес.;
организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;
способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;
наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).
Оценка нематериальных активов
В соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации нематериальные активы отражаются в учете по первоначальной и остаточной стоимости, отдельно учитывается амортизация нематериальных активов Приказ Минфина РФ от 29 июля 1998 г. N 34н (с изменениями от 30 декабря 1999 г., 24 марта 2000 г., 18 сентября 2006 г., 26 марта 2007 г.)
.
Первоначальная стоимость представляет собой затраты по приобретению нематериальных активов или расходы по созданию нематериальных активов и доведению их до состояния, пригодного к использованию.
Затраты по приобретению нематериальных активов включает в себя суммы, выплаченные продавцу объекта, посредникам, за информационные и консультационные услуги, регистрационные сборы и пошлины, таможенные расходы и другие расходы, связанные с приобретением объектов.
Расходы по созданию нематериальных активов включают в себя начисленную соответствующим работникам оплату труда, отчисления на социальные нужды, материальные затраты и общепроизводственные и общехозяйственные расходы.
  Первоначальная стоимость выявляется в момент ввода объекта в действие и остается неизменной в течение всего срока нахождения нематериальных активов на предприятии.
Первоначальная стоимость определяется для объектов в зависимости от каналов приобретения:
внесенных в счет вкладов в уставной капитал – по согласованной стоимости;
приобретенных за оплату у других организаций и лиц – по фактически произведенным затратам на приобретение объектов и доведению их до состояния пригодного к использованию;
полученных безвозмездно от других организаций и лиц – рыночной стоимости.

Главные задачи бухгалтерского учета нематериальных активов:
обеспечение контроля за их наличием и сохранностью с момента приобретения до момента выбытия;
правильное и своевременное исчисление износа;
получение сведений для правильного расчета налогов, перечисляемых в бюджет;
получение данных для составления отчетности о наличии и движении нематериальных активов.
Учет поступления нематериальных активов
Для учета нематериальных активов используется унифицированная форма первичной учетной документации № НМА-1 «Карточка учета нематериальных активов», утвержденная постановлением Госкомстата РФ от 30.10.97 № 71-а, введена с 1 января 1997 г.  Смотри Приложение № 1
Она содержит такие реквизиты, как наименование организации, код по ОКПО, структурное подразделение, дата составления (в момент оприходования), код вида операции, документ на момент оприходования, полное наименование, назначение объекта, первоначальная стоимость, срок полезного использования, сумма начисленной амортизации, код счета, на который производится отнесение начисленной амортизации, способ начисления амортизации, дата постановки на учет, документ о регистрации, сведения о движении и выбытии, причина выбытия, сумма выручки, сумма износа, краткая характеристика на оборотной стороне.
Синтетический учет нематериальных активов осуществляется на счетах 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 19 «НДС по приобретенным ценностям», субсчет 2 «НДС по приобретенным нематериальным активам», и счете 91 «Прочие доходы и расходы».
Счет 04 активный, предназначен для получения информации о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих организации на правах собственности. Учет нематериальных активов на счете 04 осуществляют в первоначальной оценке.
При наличии в организации нескольких видов нематериальных активов значительной стоимости целесообразно для каждого вида активов открывать субсчета в соответствии с классификацией, принятой в организации.
Нематериальные активы могут поступать в организацию следующими способами:
приобретение нематериальных активов за плату;
создание нематериальных активов самой организацией;
поступление нематериальных активов от учредителей в счет их вклада в уставный капитал организации;
безвозмездное получение нематериальных активов от других организаций и физических лиц.
Приобретение НМА за плату
Фактические расходы, связанные с приобретением нематериальных активов сначала отражаются по Дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08-5 «Приобретение нематериальных активов») в корреспонденции со счетами учета расчетов.
При принятии нематериальных активов к бухгалтерскому учету фактические расходы, учтенные на счете 08 субсчет 08-5, относятся на Дебет счета учета нематериальных активов.
Пунктом 6 ПБУ 14/2000 Приказ от 16 октября 2000 г. N 91н ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ" ПБУ 14/2000
предусмотрено, что если условиями договора предусмотрена отсрочка или рассрочка платежа, то фактические расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.
Если по условиям договора с исполнителем проценты за отсрочку начисляются периодически в течение всего периода отсрочки, то начисленные суммы подлежат включению в НМА даже в том случае, когда актив уже принят к учету.
Пример 1
Пример приобретения НМА на условиях коммерческого кредита
Организация ООО «ПРИБОР» на основании договора о полной уступке всех имущественных прав посредством агента, действовавшего от имени и за счет организации, приобрела исключительное право на программу для ЭВМ. Стоимость права составила 550000 р.
Условиями договора предусмотрена отсрочка платежа в течение периода, не превышающего 3 месяцев с момента регистрации прав. За каждый день отсрочки организация обязалась уплатить продавцу 0,02% стоимости права, указанной в договоре. Вознаграждение агента – 18000 р., в т.ч. НДС 3000, сумма расходов, возмещенных агенту, составила 10000 р. плюс НДС.
Организацией также подана заявка на регистрацию договора уступки прав, стоимость которой – 5000 р. Оплата стоимости права осуществляется через 5 дней после регистрации договора-уступки.
Решение:
Д08-5 К60 – 550000 – отражена стоимость права
Д08-5 К60 – 5000 – отражена стоимость регистрации
Д08-5 К60 – 15000 – отражена стоимость услуг агента
Д08-5 К60 – 10000 – в стоимость права включены расходы, возмещенные агенту
Д19 К60 – 3000 – выделен НДС с комиссионного вознаграждения
Д19 К60 – 2000 – выделен НДС по расходам агента
Д60 К51 – 30000 – оплачена стоимость услуг агента и возмещенные расходы
Д04 К08-5 – 580000 – на основании регистрации право отражается в составе НМА
Д60 К51 – 550550 – оплачена стоимость прав с учетом процентов за отсрочку (550000+550000*0,02%*5)
Д08 К60 – 550 – отражается величина начисленных процентов
Д04 К08 – 550 – проценты включаются в стоимость НМА
Базы данных и программы ЭВМ подлежат включению в состав НМА только в том случае, когда организация приобретает исключительные права на них.
Если организация приобретает базы данных и программы ЭВМ в пользование при сохранении исключительного права за организацией-правообладателем, то они не могут быть включены в состав НМА и должны учитываться в составе расходов будущих периодов (счет 97) с последующим равномерным списанием на текущие затраты в течение их срока полезного использования.
Создание нематериальных активов самой организацией
В соответствии с пунктом 7 ПБУ 14/2000 НМА считаются созданными в случае, если исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности принадлежит организации и имеются документы, выданные на имя организации в подтверждении прав на эти НМА.
Для учета затрат на создание НМА и калькуляцию их первоначальной стоимости используется субсчет 08-5 «Приобретение НМА» к счету 08 «Вложения во внеоборотные активы», при принятии НМА к бухгалтерскому учету фактические расходы, учтенные на счете 08 субсчет 08-5 относятся на Дебет счета 04 «Нематериальные активы».
Рассмотрим пример создания НМА самой организацией (НИОКР). Отражены следующие операции:
Пример 2
Поступление нематериальных активов от учредителей в счет их вклада в уставный капитал организации
Установлено, что при внесении НМА в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации стоимость этих НМА первоначально должна отражаться по Дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции со счетом учета расходов с учредителями.
Пример 3
Предприятием в качестве вклада в уставный капитал другой организации внесено исключительное право на объект интеллектуальной собственности. Согласованная участниками стоимость НМА составляет 150000р.
В соответствии со статьей 251 гл.25 части второй НК РФ имущество и (или) имущественные права, полученные в счет вклада в уставный капитал организации, относятся к доходам, не учитываемым для целей налогообложения, т.е. они не подлежат обложению налогом на прибыль.
При внесении НМА в качестве вклада в уставный капитал акционерного общества в соответствии с пунктом 3 статьи 34 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» В редакции от 24.07.2007г.
для определения стоимости такого имущества необходима денежная оценка независимым оценщиком. Величина денежной оценки НМА, произведенная учредителями не может быть выше величины оценки, произведенной независимым оценщиком.
Безвозмездное получение нематериальных активов от других организаций и физических лиц
При получении нематериального актива безвозмездно по договору дарения ситуация, несмотря на определенное внешнее сходства, коренным образом отличается от процесса формирования уставного капитала.
Прежде всего, необходимо учитывать, что гражданского законодательство устанавливает серьезные ограничения на участие коммерческих организаций в договоре дарения, если стоимость подарка превышает 5 МРОТ Минимальный размер оплаты труда
. Пункт 4 статьи 575 Гражданского кодекса РФ прямо запрещает дарение в отношении между коммерческими организациями.
Если даритель и одаряемый проигнорируют данный запрет, то сделка, приведшая к смене собственника нематериального актива, может быть признана по суду недействительной в соответствии со статьей 168 ГК РФ (как несоответствующая закону).
Таким образом, безвозмездное получение нематериального актива для коммерческих предприятий возможно только в двух случаях: если дарителей является некоммерческая организация или физическое лицо. Тогда первоначальная стоимость подарка для целей отражения в бухгалтерских регистрах определяется исходя из его рыночной стоимости на дату принятия к учету.
Единственным вариантом четкого и однозначного определения рыночной цены, не имеющим конфликтного потенциала, является привлечение к процессу лицензированного специалиста – независимого оценщика, владеющего комплексом необходимой информации и, что также немаловажно, несущего ответственность за результаты своей работы.
Стоимость активов, полученных организацией безвозмездно, следует учитывать по кредиту субсчета 98-2 «Безвозмездные поступления» счета 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы». Суммы по безвозмездно полученным НМА, учтенные на субсчете 98-2 списываются в Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» по мере начисления амортизации по ним.
Пример 4
Отражены следующие операции по безвозмездному получению НМА:
Несмотря на то, что в бухгалтерском учете стоимость имущества, полученного безвозмездно от других организаций, не отражается в момент его получения через счет по учету внереализационных доходов (в данном случае счет 91), организация должна увеличить размер налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на всю рыночную стоимость безвозмездно полученного имущества В соответствии со статьей 250 главы 25 НК РФ.
.
Учет амортизации и инвентаризация нематериальных активов
Другим немаловажным аспектом организации бухгалтерского учета нематериальных активов является их амортизация. Нематериальные активы используются длительное время, и в течение этого времени их стоимость ежемесячно переносится на производимую продукцию, выполненные работы и оказанные услуги. Экономический механизм постепенного переноса стоимости нематериальных активов на готовый продукт и накопление денежного фонда для замены нематериальных активов называется амортизацией.
Величина амортизационных отчислений исчисляется по нормам, которые предприятие устанавливает самостоятельно исходя из первоначальной стоимости и срока полезного использования. Если такой срок установить невозможно, то нормы амортизации рассчитывают исходя из 10-летнего срока службы нематериальных активов, но не более срока деятельности предприятия. А по окончании срока полезного использования нематериальных активов износ по ним не начисляют. Так, например, при праве пользования на 5 лет сумма начисленного износа составляет ежемесячно 1/60 часть первоначальной стоимости, на 10 лет – 1/120 часть.
Учет амортизации начинается с месяца, следующего за месяцем принятия актива к учету. Прекращает начисляться с месяца, следующего за месяцем его списания. Амортизация начисляется ежемесячно.
Существует три способа начисления амортизации нематериальных активов для бухгалтерских целей. Это позволяет организации учесть особенности использования конкретных объектов НМА в производственном или управленческом процессе.
Помимо «классического» линейного способа, разрешено применять способ уменьшаемого остатка, особенностью которого является относительно более быстрая амортизация объекта в начальной стадии его использования с постепенным уменьшением суммы амортизационных отчислений в дальнейшем. Этот вариант хорош для таких нематериальных активов, «потребительская ценность» которых особенно высока на первых этапах их эксплуатации (в силу «эксклюзивности» или «эффекта новизны»), а в дальнейшем постепенно снижается.
А вот для сферы материального производства наиболее удобным нередко является способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ), который, хотя и требует серьезного предварительного анализа выявления количественного показателя, которому соответствует нематериальный актив, но зато отличается практически абсолютной точностью при формировании производственной себестоимости продукции.
Технически это выглядит следующим образом. При принятии объекта нематериальных активов к бухгалтерскому учету организация определяет срок его полезного действия патента, свидетельства, договора и другие ограничения периода использования объектов интеллектуальной собственности, установленных законодательством Российской Федерации.
Необходимость начисления амортизации не зависит от результатов финансовой деятельности предприятия (получения прибыли или убытка) и не может быть перенесена на другой отчетный период. Учитывая специфику нематериальных активов, для них принципиально невозможна приостановка амортизации по основаниям, предусмотренным в отношении основных средств (продолжительные консервация или реконструкция).
Как и способ начисления амортизации, способ ее отражения на счетах бухучета применяется по группе однородных нематериальных активов и не может быть изменен в течение всего срока их полезного использования.
Пример 5
ООО «ПРИБОР» приобрело исключительное право на программу ЭВМ (может пользоваться 5 лет) и исключительное право на изобретение (навсегда). Амортизация начисляется линейным способом.
Решение:
срок полезного использования права на изобретение – 5 лет, на программу ЭВМ – 20 лет. Составим Ведомость по учету НМА
Рассчитаем амортизацию:
по праву на изобретение:
годовая норма амортизационных отчислений равна 20% (100%/5 лет) – 20000*20%/12 мес. = 333 руб.;
по праву на программу ЭВМ:
100%/20 лет = 5% - 50000*5%/12 = 208 руб.,
Таким образом, в январе 2002 года в бухгалтерском учете ООО «ПРИБОР» начислена амортизация 541 руб. – Д26 К05.
При способе уменьшаемого остатка годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости НМА на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования.
Пример 6
Условие Примера 5: по праву на изобретение методом уменьшающегося остатка с удвоенной нормой списания, годовая норма амортизации составит 40%

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции работ в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости НМА и предполагаемого объема продукции (работ) за срок полезного использования НМА.
Пример 7
Смотри условие примера 5. Предполагаемый объем выпуска продукции за весь срок полезного использования права на изобретение – 400 000.
Годовая норма амортизационных отчислений:
20 000/400 000*100% = 5%.
Фактический выпуск продукции в течение срока полезного использования объекта составил в 1-ый год 80 000 руб., 2 год – 60 000, 3 год – 90 000, 4год – 70 000, в пятый – 100 000
Амортизация учитывается 2 вариантами:
1. С использованием счета 05 «Амортизация НМА». В этом случае Д20(23,25,44) К05.
2. Без использования счета 05, путем уменьшения первоначальной стоимости НМА на счете 04: Д20(23,25,44) К04.
По организационным расходам и деловой репутации может использоваться только линейный способ начислении амортизации в течение 20 лет (в налоговом учете – исходя из 10 лет)  Статья 256-259 НК РФ
.
Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации организации отражаются в бухгалтерском учете путем равномерного уменьшения ее первоначальной стоимости. По отрицательной деловой репутации амортизация не начисляется, а доходы будущих периодов списываются в доходы текущего периода равномерно в течение 20 лет. Д98 К91.
Амортизация по НИОКР
Положительный результат НИОКР, по которому не получен патент, подлежит списанию на расходы по обычным видам деятельности с месяца, следующего за месяцем, в котором начато фактическое применение полученных результатов. Списание в расходы может осуществляться 2 способами:
1.линейным;
2.пропорционально объему произведенной продукции:
Д23,25,44 К04
В бухгалтерском балансе НМА отражаются по остаточной стоимости, которая находится, как разница между счетом 04 и 05.

Пример 8
Организация приобрела предприятие по покупной стоимости 110 млн. р., оценочная стоимость составила 100 млн. р. Разница между покупной и оценочной ценой составляет 10 млн. р. – положительная деловая репутация.
Д04 К76 – 10 млн. – отражена положительная деловая репутация
Д26 К04 – 41667 (10млн/20лет/12мес) – начислена амортизация по положительной деловой репутации.
Пример 9
Предприятие, указанное в примере 8 приобрела организацию за 90 млн.р. Разница – 10 млн. р. – отрицательная деловая репутация.
Д76 К98 – 10 млн. – отражена отрицательная деловая репутация
Д98 К91 – 41667 (10млн/20лет/12мес) – списана на финансовые результаты отрицательная деловая репутация.
Инвентаризация
Инвентаризации подлежит все имущество организации, в том числе и нематериальные активы.
Основными целями инвентаризации нематериальных активов являются:
выявление фактического наличия нематериальных активов;
сопоставление фактического наличия нематериальных активов с данными бухгалтерского учета;
проверка полноты отражения в учете.
В соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации проведение инвентаризаций нематериальных активов (как и инвентаризации всего имущества и финансовых обязательств организации) обязательно:
при передаче имущества организации в аренду, выкупе, продаже, а также в случаях, предусмотренных законодательством при преобразовании государственного или муниципального унитарного предприятия;
перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме имущества, инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года;
при смене материально-ответственных лиц (на день приемки- передачи дел);
при установлении фактов хищений или злоупотреблений, а также порчи ценностей;
в случае стихийных бедствий, пожара, аварий или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
при ликвидации (реорганизации) организации перед составлением ликвидационного (разделительного) баланса и в других случаях, предусматриваемых законодательством Российской Федерации или нормативными актами Министерства финансов Российской Федерации.
Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия.
При инвентаризации нематериальных активов проверяется:
наличие документов, подтверждающих права организации на использование нематериальных активов;
правильность и своевременность отражения нематериальных активов в балансе.
Данные инвентаризации нематериальных активов заносятся в инвентаризационную опись нематериальных активов (форма № ИНВ-1а) Смотри Приложение № 2
. Она составляется в двух экземплярах и подписывается ответственными лицами комиссии и лицом, ответственным за сохранность документов, удостоверяющих право организации на нематериальные активы. Один экземпляр передается в бухгалтерию, второй – остается у ответственного (ых) за сохранность документов лица (лиц).
До начала инвентаризации от каждого лица или группы лиц, отвечающих за сохранность документов, удостоверяющих право организации на нематериальные активы, берется расписка, которая включена в заголовочную часть формы.
При выявлении нематериальных активов, не отраженных в бухгалтерском учете, комиссия должна включать их в инвентаризационную опись.
Учет выбытия нематериальных активов
НМА могут выбывать из организации различными способами, основными из которых являются их продажа, списание вследствие истечения срока полезного использования, передача в качестве вклада в уставный капитал, безвозмездная передача, выбытие в связи с обменом на другое имущество.
Основаниями для списания стоимости НМА служат:
прекращение срока действия патента, свидетельства, других охранных документов;
уступка (продажа) исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.
При этом если амортизационные отчисления по списываемым НМА отражались в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм, то одновременно со списанием стоимости этих НМА подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений.
В соответствии с пунктом 11 ПБУ 10/99 для целей бухгалтерского учета расходы, связанные с продажей и иным выбытием НМА, относятся к прочим расходам Приказ от 6 мая 1999 г. N 33н ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "РАСХОДЫ ОРГАНИЗАЦИИ" ПБУ 10/99
. В соответствии с пунктом 7 ПБУ 9/99 поступления от продажи НМА относятся к прочим доходам Приказ от 6 мая 1999 г. N 32н ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "ДОХОДЫ ОРГАНИЗАЦИИ" ПБУ 9/99
.
В соответствии с п. 23 ПБУ 14/2000 доходы и расходы от списания НМА относятся на финансовые результаты организации и отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся Приказ от 16 октября 2000 г. N 91н ОБ УТВЕРЖДЕНИИ ПОЛОЖЕНИЯ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ "УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ" ПБУ 14/2000
.
Операции по списанию НМА должны учитываться на счете 04. Сумма накопленной амортизации по выбывающим НМА списывается непосредственно на счет 04.
После окончания процедуры выбытия актива его остаточная стоимость списывается со счета 04 на счет 91 «Прочие доходы и расходы».
Списание объекта НМА после истечения срока его полезного использования с полностью начисленной амортизацией не оказывает влияния на финансовый результат организации, как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения.
При списании НМА приказом руководителя создается специальная комиссия, которая устанавливает причины списания, составляет акт, который передается в бухгалтерию, где ставится отметка в инвентарной карточке о выбытии.
Пример 10
Первоначальная стоимость НМА–17 400, начисленная амортизация-15 515
Списание НМА может происходить не только по договору купли-продажи, но и можно уступить патент любому юридическому или физическому лицу.
Пример11
Первоначальная стоимость НМА – 17 000 руб., начисленная амортизация – 850 руб. В соответствии с договором об уступке патента 000 «ПРИБОР» передало НМА ЗАО, получив за это 29 400 (в т.ч. НДС 4 485). За регистрацию об уступке патента взимается пошлина – 5 800 руб.

Остаточная стоимость = Первоначальная стоимость НМА – начисленная амортизация
Финансовый результат (прибыль) =
выручка от реализации НМА - сумма НДС - остаточная стоимость - госпошлина
В соответствии со статьей 268 главы 25 НК РФ расходы, связанные с реализацией (продажей) амортизируемого имущества, учитываются для целей налогообложения. Организация вправе уменьшить доходы от реализации такого имущества на сумму расходов, непосредственно связанных с его реализацией. Если остаточная стоимость объекта НМА с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, то разница между этими величинами признается убытком организации.
Налоговый учет движения нематериальных активов
В налоговом учете отсутствуют сугубо специфические виды нематериальных активов, требующие особого подхода (как это имеет место в бухгалтерском учете организационных активов и деловой репутации).
Говоря об организации налогового учета, прежде всего, следует помнить, что положение об учете и амортизации имущества, которое стояло на балансе предприятий по состоянию на дату вступления в силу главы 25 НК РФ, то есть на 1 января 2002 года, одинаково распространяется и на основные средства, и на нематериальные активы. Причем независимо от того, каким методом они амортизируются в налоговом учете.
Положения главы 25 НК РФ практически полностью повторяют требования к формированию стоимости НМА в бухгалтерском учете, однако при одинаковом составе расходов их величина может не совпадать в связи с различиями в методике исчисления в бухгалтерском и налоговом учете.
Для целей налогового учета в соответствии со статьей 259 главы 25 НК РФ разрешено применение 2-х методов начисления амортизации НМА: линейный и нелинейный (произведение остаточной стоимости и нормы амортизации).
При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта НМА достигнет 20% от первоначальной стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:
остаточная стоимость объекта НМА фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;
сумма начисленной за 1 месяц амортизации в отношении данного объекта НМА определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.
Согласно статье 258 главы 25 НК РФ амортизируемое имущество должно распределяться по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования.
Для целей налогового учета, в отличие от бухгалтерского, и в соответствии со статьей 249 главы 25 НК РФ, выручка от реализации объектов НМА относится к доходам организации.
В соответствии со статьей 270 главы 25 НК РФ расходы организации в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, в виде стоимости безвозмездно переданного имущества и расходов, связанных с безвозмездной передачей имущества, относятся к расходам, не учитываемым для целей налогообложения, они не уменьшают налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.
В соответствии со статьей 146 главы 21 «НДС» части второй НК РФ:
обороты по безвозмездной передаче имущества облагаются НДС,
обороты по передаче имущества в счет вклада в уставный (складочный) капитал другой организации НДС не облагаются.
При безвозмездной передаче имущества плательщиком НДС является сторона, его передающая.
Пример 12
Первоначальная стоимость права собственности на квартиру – 466 000, квартиру купили в 2003г., списали за счет собственных средств НДС 83 880, уплаченный продавцу. В январе 2004г. предприятие передало квартиру работнику по договору дарения – на момент заключения договора рыночная стоимость права без НДС – 537 500. Амортизация на данный вид НМА не начисляется.

сумма НДС = рыночная стоимость права х ставка НДС
Убыток (не уменьшает налогооблагаемую прибыль) =
балансовая стоимость + сумма НДС - НДС, уплаченный за счет прибыли при приобретении
При передаче НМА в качестве вклада в уставный капитал НДС нужно восстанавливать за счет собственных средств организации:
Пример 13
В январе 2004г. организация приобрела за 1800 руб. право на компьютерную программу. Операции были отражены следующим образом:
Д08 К60 – 1476,
Д19 К60 – 324,
Д60 К51 – 1800,
Д04 К08 – 1476,
Д68 К19 – 324,
Затем право было передано в уставный капитал, право было оценено в 2000р. Амортизация по нему начисляется линейным способом, срок полезного использования – 10 лет (норма амортизации – 10%). Амортизация начислялась уже 2 месяца, сумма начисленной амортизации, следовательно, составляет 24,60 р. (1476*10%/12 мес.*2 мес.).
Входной НДС нужно к этому моменту зачесть – 5,40 р. (324/10лет/12 мес.*2 мес.). НДС в размере 318,60 руб. нужно восстановить за счет собственных средств.
В целом обязательные требования к аналитическому налоговому учету нематериальных активов достаточно немногочисленны и не должны составить особых проблем при их практической реализации.
Учет движения объектов НМА должен содержать следующую информацию:
о дате приобретения;
о дате передачи в эксплуатацию;
о первоначальной стоимости (в отношении имущества, реализованного (выбывшего) в отчетном (налоговом) периоде);
о цене реализации амортизируемого имущества, исходя из условий договора купли-продажи (если выбытие связано с реализацией);
о дате реализации или выбытия имущества;
о понесенных налогоплательщиками расходах, связанных с реализацией (выбытием) амортизируемого имущества.
Страхование нематериальных активов
На первый взгляд имущество совершенно точно не может быть повреждено или украдено. Однако на самом деле владелец объекта интеллектуальной собственности тоже может потерпеть определенные убытки, связанные с нарушением его исключительных прав.
Например, могут выйти контрафактные экземпляры литературных или музыкальных произведений, «пиратские» диски с компьютерными программами или базами данных. Может быть сделана попытка неправомерно организовать производство с использованием технологии, основанной на патентах и свидетельствах, принадлежащих данной организации. Так что возможность застраховать риск нарушения исключительного права на объект интеллектуальной собственности может оказаться очень полезной.
Однако, вероятнее всего, попытка обратиться в страховую компанию с целью заключения договора страхования такого вида имущества, как нематериальные активы производственного назначения, на текущий момент окажется безрезультатной. В настоящее время трудно отыскать на отечественном рынке услуг организацию, осуществляющую страхование таких объектов.
Более того, многие специалисты по страхованию вообще не могли припомнить, чтобы такие договоры реально заключались. При всем том, что действующее законодательство не только устанавливает виды нарушений исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности, но и содержит определенные формы ответственности за их нарушение, на практике отсутствует нормально функционирующий механизм обеспечения защиты этих прав.
Поэтому страхование этой разновидности имущества на данном этапе, по существу, невозможно, ибо нельзя говорить о вероятности наступления или ненаступления страхового события – оно практически наверняка произойдет. Так что анализируемое положение, совершенно очевидно, заложено в налоговый кодекс на будущее.
А пока остается просто тихо порадоваться тому, что когда-нибудь у нас в стране реально заработает система защиты прав на результаты интеллектуальной деятельности, и вот тогда-то можно будет учесть при налогообложении расходы по оплате страховой премии по этому виду страхования имущества предприятия.
Задача

Таблица 3
Продолжение таблицы 3
Продолжение таблицы 3
Продолжение таблицы 3
Продолжение таблицы 3
Продолжение таблицы 3
Продолжение таблицы 3
Продолжение таблицы 3