КУРСОВАЯ РАБОТА
по дисциплине «Бухгалтерский управленческий учет»
на тему «Система «стандарт - кост» и нормативный метод учета затрат и калькулирования».
Содержание
Введение…………………………………………………………………………….3
1 Теоретические основы и применение нормативного метода учета затрат на производство……………….………….………….………….………….………….5
1.1 Технически обоснованные нормы - неотъемлемая часть
нормативного метода учета затрат………………………………………………5
Основы организации нормативного учета затрат на производство…….7
Краткая характеристика деятельности ООО «Стиль» и проведение факторного анализа отклонений при нормативном методе учета затрат……….13
1.4 Реализации нормативного метода в системе счетов управленческого учета………………………………………………………………………………….18
2 Основы организации учета затрат в системе «страндарт-кост» и порядок применения на предприятии ………..……………..……………..………………..21
2.1 Основное содержание учета затрат в системе «стандарт-кост»…………21
2.2 Преимущества и недостатки ведения учета затрат
в системе «стандарт-кост»……………………………………………… …22
2.3 Состав нормативных издержек на единицу продукции и расчет отклонений по основным видам затрат ………………………………………..24
3. Практическая часть………………………………………………………………..29
Заключение…………………………………………………………………………..31
Список использованной литературы ………………………………………………33
Введение
В теоретической части курсовой работы рассматривается тема «Система «стандарт-кост» и нормативный метод учета затрат и калькулирования». В настоящее время все большее значение приобретают нормативные методы планирования и стимулирования хозяйственной деятельности, в том числе и нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости. Внедрение нормативного метода является актуальной задачей, так как на многих предприятиях можно обнаружить недостатки в использовании материальных и трудовых ресурсов, в организации производства, снабжении, нормировании и выявить имеющиеся внутренние резервы. Выявляя отклонения, их причины и виновников, заостряется внимание, где возникли неполадки и сколько можно потерять в каждом конкретном случае, а самое главное, что можно сделать, чтобы таких потерь не было. Поэтому только нормативный метод учета затрат на производство дает возможность в ходе производства контролировать затраты, влияющие на себестоимость продукции и принимать соответствующие решения.
В экономической, особенно зарубежной, литературе распространено представление о том, что российский нормативный метод учета получил свое развитие на основе американского метода «Стандарт-кост», разработанного в начале ХХ века. Основная задача, которую ставит перед собой данная система, - учет потерь и отклонений в прибыли предприятия.
Все вышесказанное говорит об актуальности данной темы на сегодняшний день.
Цель курсовой работы – изучить содержание и порядок применения системы «стандарт-кост» и нормативного метода учета затрат.
Для достижения указанной цели необходимо решить задачи:
- обосновать необходимость применения технически обоснованные норм, как неотъемлемой части нормативного метода учета затрат;
- определить основы организации нормативного учета затрат на производство;
- раскрыть основное содержание системы учета затрат «стандарт-кост»;
- проанализировать преимущества и недостатки ведения учета затрат в системе «стандарт-кост»;
- рассмотреть порядок применения системы «стандарт-кост» при учете затрат на предприятии.
Объект исследования – методы учета затрат на производство.
Предмет исследования – система «стандарт-кост» как продолжение нормативного метода учета затрат на производство.
Практическая часть курсовой работы посвящена рассмотрению такого вопроса, как с помощью метода линейного программирования определить оптимальное значение выпуска продукции.
1 ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ И ПРИМЕНЕНИЕ НОРМАТИВНОГО МЕТОДА УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО
1.1 Технически обоснованные нормы - неотъемлемая часть нормативного метода учета затрат
В настоящее время нормативный учет затрат и калькулирование себестоимости продукции представляют собой систему разработки норм и нормативов на используемые в производстве ресурсы, составления на их основе плановых нормативных калькуляций, отражения фактических издержек с подразделением их на затраты по нормам и отклонениям от них, оперативного и последующего анализа отклонений с выделением не только размеров отклонений, но и мест их возникновения, причин и виновников. Данные нормативных калькуляций используют при составлении бюджетов организации, а соответственно и оценке деятельности отдельных структурных подразделений и хозяйствующего субъекта в целом.
Нормативную себестоимость можно охарактеризовать как предварительно определенный критерий того, во что должно обойтись организации производство конкретного вида продукции. Сопоставление фактических затрат с нормативными и анализ отклонений по каждой из выделенных категорий позволяют определять области, на которые должно быть обращено приоритетное внимание менеджеров.
В западном учете «стандарты» заменяют понятие «нормативы».
«Стандарт» - это количество необходимых для производства единицы продукции материальных и трудовых затрат или заранее исчисленные материальные и трудовые затраты на производство продукции, работ, услуг.
«Кост» - это денежное выражение производственных затрат на изготовление единицы продукции [7, с.15].
Использование нормативного учета затрат дает организациям ряд преимуществ:
- разработанные нормы служат основой для планирования деятельности организации на краткосрочную и среднесрочную перспективы;
- с помощью нормирования затрат устанавливается контроль за издержками и минимизируются возможные потери за счет неэффективного использования ресурсов;
- величина нормативных затрат на единицу объекта калькулирования служит ориентиром при установлении цен на продукт;
- анализ отклонений фактических затрат от нормативных позволяет выявлять «узкие» места в деятельности организации и принимать обоснованные управленческие решения;
- сокращение числа учетных записей снижает трудоемкость и упрощает учет.
В целом нормы и нормативы выполняют регулирующую, стимулирующую, распределительную, оценочную и контрольную функции управления.
Нормативное калькулирование, как правило, используется в организациях массового или крупносерийного производства с большим числом часто повторяющихся во времени операций. С другой стороны, нормативный метод учета затрат можно применять в организациях с единичным и индивидуальным производством продукции, если при изготовлении разных продуктов имеют место общие операции, и, таким образом, нормативные затраты на производство продукции будут определяться путем суммирования издержек на отдельные операции. Данное требование связано с тем, что сама по себе разработка нормативов требует значительных трудозатрат, и постоянный их пересмотр лишает целесообразности применение нормативного учета.
Систему норм, используемых в нормативном учете, можно разделить на две группы: технические и экономические. К техническим относятся нормы, характеризующие технологическую сторону производства, расход материалов и времени, затрат труда работников, использование оборудования и машин. Экономические нормы отражают конечные результаты деятельности организации по реализации продукции: объем выпущенной продукции, себестоимость, прибыль и рентабельность. Система норм разрабатывается и регламентируется в установленном в организационном порядке.
Основы организации нормативного учета затрат на производство
Организация нормативного учета предполагает три этапа.
На первом этапе разрабатываются единичные и укрупненные нормы и нормативы затрат с использованием методов технического нормирования. При этом необходимо, чтобы данные нормы и нормативы были максимально приближены к реальным производственным условиям.
На втором этапе разработанная нормативная база используется для исчисления нормативной себестоимости продукции и подготовки производства.
Наконец, на заключительном этапе осуществляется, собственно, расчет себестоимости (рис. 1) [4, с.133].
Несмотря на то, что уровни формирования и использования нормативной базы, разработки нормативных документов, которые составляют основу нормативного хозяйства, различны, формирование нормативной себестоимости продукции должно отвечать следующим основным принципам.
SHAPE \* MERGEFORMAT Производство Разработка технологического процесса Нормирование затрат Учет изменения норм Учет отклонений от норм Расчет фактической себестоимости продукции Утверждение норм по основным материалам, времени на обработку и т.п. Разработка нормативной калькуляции Подготовительный этап Определение себестоимости Рис. 1 Организация нормативного учета затрат на производство
1. Единство норм при одновременной подвижности нормативной базы, позволяющее длительное время использовать одни нормы для различных видов продукции, работ, услуг, обеспечить сопоставимость натуральных показателей в затратах на разных уровнях управления (в различных центрах ответственности).
2. Непрерывное калькулирование себестоимости по мере производства продукции.
3. Охват нормативным калькулированием всех переменных и условно-переменных статей затрат.
4. Возможность использования единых норм всеми службами организации, занимающимися планированием, а также снабжением, производством, финансированием.
Нормы и нормативы являются исходными величинами, применяемыми при планировании и оценке хозяйственной деятельности организации.
Существуют три основных метода разработки норм и нормативов.
Первый метод основан на расчленении выполняемых работ и расходуемых ресурсов на составные элементы, анализе условий и состава работ и ресурсов, проектировании рациональных вариантов использования предметов труда, средств производства и рабочей силы и расчете потребности соответствующих ресурсов для конкретных условий организации. Его принято называть аналитически-расчетным.
Кроме того, может быть использован метод научного обоснования, который позволяет при разработке норм и нормативов учитывать комплекс технических, организационных, экономических, социальных и других факторов. В результате он позволяет находить оптимальное значение той или иной нормы при различных вариантах комбинирования используемых ресурсов. Отчетно-статистический метод заключается в установлении норм затрат на основе отчетных или статистических данных за прошедшие периоды, то есть, по фактически сложившимся показателям расхода ресурсов.
На основе выбранного метода разработки норм и нормативов затрат составляется плановая калькуляция себестоимости каждого вида продукции, работ, услуг.
Разработанные нормативы должны отвечать следующим требованиям:
- охватывать все стадии производственного цикла;
- использоваться на всех организационных уровнях управления производством;
- охватывать все потребляемые в производстве ресурсы;
- иметь научно-техническое обоснование;
- соответствовать отраслевой принадлежности организации и особенностям ее развития, возможным изменениям условий в периоде;
- сочетать в достаточной степени динамичность (поддаваться пересмотру и корректировке) и устойчивость;
- быть удобными для практического применения.
Действующие нормы могут пересматриваться с течением времени под влиянием внешних и внутренних факторов, если происходят изменения в уровне цен на рынке ресурсов, в технологии производства продукции, в ассортименте выпускаемой продукции и т.д.
В зависимости от предъявляемых требований все нормы подразделяют на три группы: основные; идеальные; текущие [8, с.11].
Основные нормы используются предприятиями продолжительный период времени и являются базой для сравнения фактических затрат при определенных условиях и объеме производства.
Идеальные нормы являются, как правило, недостижимым эталоном затрат. Они возможны только при абсолютно рациональном производстве, исключающем любые сбои и остановки. На практике идеальные нормы обычно не применяются и служат, скорее, ориентиром.
Текущие нормы определяют издержки, которые должны возникнуть при эффективном производстве. Они разрабатываются с учетом возможных незначительных отклонений от нормальных условий производства, в то же время не предусматривают нерациональное использование ресурсов. Текущие нормы могут различаться в зависимости от их реальной достижимости: легко достижимые, трудно достижимые, либо очень жесткие.
На практике чаще всего используются текущие нормы затрат со средним процентом достижения.
Нормативные затраты на производство продукции включают шесть основных элементов:
- нормативное количество основных материалов;
- нормативная цена основных материалов;
- нормативное рабочее время;
- нормативная ставка оплаты труда;
- нормативный коэффициент переменных общепроизводственных расходов;
- нормативный коэффициент постоянных общепроизводственных расходов [1, с.12].
Нормативное количество или норма расходов основных материалов устанавливается исходя из специфики конкретного продукта и показывает, какое количество материалов необходимо для изготовления единицы продукции при заданной производственной технологии. Рассчитывается количество материалов, необходимых для выполнения каждой отдельной операции. Разработкой данных норм занимается производственно-технологический или планово-производственный отдел.
Нормативные цены на материалы устанавливаются отделом закупок на основе изучения ситуации на рынке с учетом возможных изменений в уровне цен. При этом должны быть учтены территориальная удаленность поставщика, условия доставки, предоставляемые скидки, гарантии качества и другие факторы.
Нормативное рабочее время в расчете на единицу продукции показывает, какое количество человеко-часов необходимо для изготовления данного продукта при соблюдении определенной технологии. Оно рассчитывается путем детального анализа всех производственных операций и установления наиболее эффективных методов производства, использования оборудования и условий работы. При этом в нормативные трудозатраты включаются также неизбежные простои по объективным причинам. За расчет данных нормативов отвечает производственно-технологический отдел.
Нормативная ставка оплаты труда, как правило, соответствует часовым тарифным ставкам, присваиваемым в соответствии с квалификацией и опытом рабочих. Тарифные ставки в целом определяются политикой организации и указываются в контрактах или трудовых договорах, заключаемых с работниками.
Нормативный коэффициент переменных общепроизводственных расходов определяется отношением общей планируемой суммы переменных общепроизводственных расходов к нормативной величине показателя, принятого за базу их распределения. Наиболее часто при нормативном методе учета затрат за базу распределения берутся нормо-часы трудозатрат, необходимые для изготовления единицы продукции.
Нормативный коэффициент постоянных общепроизводственных расходов определяется отношением общей планируемой суммы постоянных общепроизводственных расходов к плановой производительности, выраженной в нормо-часах трудозатрат либо машино-часах работы оборудования.
Все используемые при учете себестоимости нормы объединяются в специальные карты-спецификации.
На основе заранее рассчитанных норм и нормативов затрат в системе управленческого учета организации разрабатываются бюджеты и сметы для различных центров ответственности на предстоящий отчетный период. При этом бюджеты и сметы, составляемые для отдельных центров ответственности, объединяются с целью расчета совокупных плановых издержек организации, а также предполагаемой прибыли. Бюджеты и сметы на основе нормативных значений затрат могут составляться как в жестких значениях, так и предусматривать различные уровни деловой активности организации, т.е. в адаптированных к реальному объему производства суммах. Бюджет, включающий прогнозные данные для разных уровней выпуска продукции в диапазоне релевантности, называется гибким.
Важнейшим элементом нормативного учета является учет по отклонениям.
В соответствии с фактически полученными результатами необходимо установить ответственность конкретных лиц (линейных менеджеров) за отклонение от заданных показателей по различным статьям издержек. Выявление и учет отклонений, отражаемые в отчетах центров ответственности, обеспечивают постоянный контроль за уровнем затрат и эффективностью использования всех видов ресурсов.
Все отклонения по содержанию можно подразделить на три группы: отрицательные, положительные и условные.
Отрицательные отклонения могут быть вызваны перерасходом сырья и материалов, простоями и непроизводительными трудозатратами, внеплановым ремонтом оборудования, изменением климатических условий.
Положительные отклонения на практике встречаются реже и свидетельствуют о достижении экономии в использовании различных видов ресурсов, повышении производительности труда, более эффективном использовании оборудования, а иногда и о том, что заданные нормативы затрат были завышены.
Условные отклонения могут носить как положительный, так и отрицательный характер и могут возникнуть в результате различий в методике составления сметной и нормативной калькуляций.
Таким образом, нормативный метод основан на создании и утверждении в организации системы нормативов и норм, на основании которых составляют калькуляции нормативной (стандартной) себестоимости продукции, выявляют и учитывают затраты, связанные с отклонением от действующих нормативов.
Основные элементы нормативного метода:
- составление нормативных калькуляций по изделиям с учетом изменений норм на начало текущего месяца;
- раздельный учет затрат по нормам и отклонениям от них;
- учет изменений норм, составление отчетных калькуляций.
Отклонения подразделяются на положительные и отрицательные (экономия или перерасход, например, сырья и материалов). Если в документах, где зафиксированы отклонения, указаны коды причин и инициаторов (виновников), то это помогает лучше управлять затратами и совершенствовать затратный механизм.
Аналогичными признаками обладает система учета, используемая в странах с рыночной экономикой, называемая «стандарт - кост».
1.3. Краткая характеристика деятельности ООО «Стиль» и проведение факторного анализа отклонений при нормативном методе учета затрат.
Полное наименование предприятия в соответствии с учредительными документами Общество с ограниченной ответственностью «Стиль».
Сокращенное фирменное наименование: ООО «Стиль». Размер уставного капитала составляет 100 000 руб., уставный капитал полностью оплачен учредителем. Предприятие располагается по адресу: 300031, г. Тула, ул. Демидовская, 114. ООО «Стиль» состоит на налоговом учете в инспекции ФНС РФ по Зареченскому району г. Тулы. ИНН: 7107011410. Безналичные расчеты и платежи осуществляются через расчетный счет 40702810200000000823 в ОАО «Банк «Тульский промышленник».
Целью деятельности ООО «Стиль» является получение прибыли путем выпуска продукции офисного назначения. Основным видом деятельности ООО «Стиль» является разработка и производство офисной и школьной кожгалантереи: деловых папок и сумок, рюкзаков, пеналов, школьных папок, ассортимент которых постоянно растет и обновляется. Одним из направлений деятельности является разработка офисной продукции с фирменной символикой для крупных предприятий, банков. При разработке моделей дизайнеры ООО «Стиль» ориентируются на различные возрастные и социальные группы потребителей, также учитываются современные направления в развитии кожгалантерейного производства, возможности использования качественных современных материалов.
Численность работающих в ООО «Стиль» по состоянию на 01.01.2008 г. составляет 151 человек.
Бухгалтерский учет в ООО «Стиль» осуществляется бухгалтерией, являющейся структурным подразделением предприятия, в штате которого состоит 8 человек. Бухгалтерия состоит из четырех отделов:
- отдел финансовой отчетности и налогового учета (2 чел. – главный бухгалтер и его заместитель)
отдел учета материалов и готовой продукции (2 чел.)
отдел труда и заработной платы (2 чел.)
бухгалтер-кассир (1 чел.)
Форма ведения бухгалтерского учета – автоматизированная, используется сетевая версия типовой конфигурации «1С Бухгалтерия».
Факторный анализ отклонений предполагает разделение возникших отклонений по факторам (причинам), вызвавшим их появление.
Выявление факторов отклонений призвано:
- определить виновников возникших неблагоприятных отклонений с целью персонификации ответственности;
- предотвратить, нейтрализовать факторы, приведшие к неблагоприятным отклонениям.
Принцип факторного анализа отклонений и его основную цель можно продемонстрировать на примере. Для расчетов в ООО «Стиль» принято допущение, что отсутствуют запасы незавершенной и нереализованной продукции.
Таблица 1
Уровень "0"
Руководителю ООО «Стиль» бухгалтерской службой представлен отчет (табл. 1) о результатах деятельности за прошедший период (уровень "0"). Отчет констатирует удручающую ситуацию (фактически полученная прибыль близка к нулю), но непонятно, за счет чего она получилась. Необходим более развернутый, детализированный отчет (табл. 2).
Отчет следующего уровня (уровень "1") показывает некоторые причины такого плачевного результата, но вопросы, тем не менее, остаются.
Таблица 2
Уровень "1"
1. Фактическая выручка оказалась меньше плановой только за счет меньшего объема реализованной продукции, или в том числе и за счет отклонения по ценам реализации?
2. Плановый и фактический объемы произведенной и реализованной продукции отличаются достаточно значительно, а плановые и фактические величины переменных затрат, связанных напрямую с объемом выпуска между тем близки друг к другу. Какие причины обусловили возникновение "затратного" дисбаланса?
Для ответов на эти вопросы в ООО «Стиль» проводят дальнейшую детализацию отчета (табл. 3).
Таблица 3
Уровень "2"
При формировании отчета уровня "2" использован подход "гибкого бюджета".
"Гибкий бюджет" - это определение величины некоторого показателя на основе планового значения, приходящегося на единицу продукции, и фактического количества произведенной и / или реализованной продукции.
Рассмотрим применение данного подхода в ООО «Стиль».
1. Анализ выручки.
Из предыдущих отчетов видно, что плановое значение выручки должно было составить 840 000 руб. То есть плановая цена единицы продукции составила: 840 000 руб. : 12 000 шт. = 70 руб.
Теперь, чтобы ответить на сформулированный выше вопрос (Только ли за счет изменения объема произведенной и реализованной продукции произошло отклонение в выручке?), определим, какой должна быть выручка, если фактическая цена равна плановой, но изменилось количество. Для этого плановую цену умножаем на фактически произведенное и реализованное количество:
70 руб. х 10 000 шт. = 700 000 руб. (гр. 4. табл. 3).
Таким образом, с учетом планируемой цены реализации и фактически реализованного количества выручка должна была составить 700 000 руб., но фактически составила 720 000 руб. То есть была обеспечена более высокая цена реализации:
720 000 руб. : 10 000 шт. = 72 руб.
Таким образом, общее отклонение фактической выручки от плановой
840 000 руб. - 720 000 руб. = 120 000 руб.
(условно ему можно присвоить знак "минус", поскольку оно носит неблагоприятный характер) разбивается на два отклонения:
1) между плановым значением и значением по гибкому бюджету
700 000 руб. - 840 000 руб. = -140 000 руб.
(отклонение носит неблагоприятный характер, поэтому ему можно присвоить знак "минус").
Очевидно, что данное отклонение является следствием влияния количественного фактора;
2) между значением по гибкому бюджету и фактическим значением
720 000 руб. - 700 000 руб. = 20 000 руб.
(данное отклонение, наоборот, является благоприятным и ему можно присвоить знак "плюс").
Таким образом, с учетом "знаков", сумма рассчитанных отклонений дает величину общего отклонения:
-140 000 руб. + 20 000 руб. = -120 000 руб.
По плану ООО «Стиль» величина затрат на единицу равна 552 000 руб. / 12 000 шт. = 46 руб. Тогда с учетом фактически произведенного количества переменные затраты должны были составить 46 руб. х 10 000 шт. = 460 000 руб. Таким образом, отклонение между значением переменных затрат по гибкому бюджету и плановым значением составляет:
460 000 руб. - 552 000 руб. = -92 000 руб.
Соответственно отклонение между фактическим значением и значением по гибкому бюджету равно: 546 600 руб. - 460 000 руб. = 86 600 руб.
Таким образом, предположения о перерасходе подтвердились. Чтобы разобраться с причиной превышения величины переменных затрат, в ООО «Стиль» формируют следующий уровень отчетности (табл. 4).
Уровень "3" построен в разрезе статей затрат. Анализ ведется опять же с помощью гибкого бюджета. Из отчета видно, что наибольшее превышение (перерасход 70 000 руб.) было допущено по статье "материалы". Можно предположить, что этот перерасход мог возникнуть, по крайней мере, по двум причинам, и, соответственно, виновников будет как минимум двое.
Таблица 4
Уровень "3"
Чтобы разобраться с причинами и виновниками, ООО «Стиль» необходим следующий уровень отчетности (табл. 5).
Таблица 5
Уровень "4"
Как следует из отчета уровня "4", с учетом фактически произведенного количества плановый расход материалов должен был составить 4000 кг. По факту в ООО «Стиль» было израсходовано 5000 кг.
Плановая закупочная цена составляла 50 руб. за кг, по факту же - 54 руб.
Таким образом, отклонение между фактической и плановой величиной затрат на материалы образовалось в ООО «Стиль» за счет следующих факторов:
1) изменение количества произведенной и реализованной продукции:
240 000 - 200 000 = 40 000 руб.;
2) изменение эффективности заготовления и использования материалов:
200 000 - 270 000 = -70 000 руб.
В свою очередь, это отклонение можно разбить на два фактора - фактор цен (определяющий эффективность заготовления материалов) и фактор норм (определяющий эффективность использования материалов).
Таким образом, отклонение по фактору цен составит:
5000 кг х (54 руб/кг - 50 руб/кг) = 20 000 руб.
Отклонение по нормам потребления составит:
(5000 кг - 4000 кг) х 50 руб/кг = 50 000 руб.
1.4. Реализации нормативного метода в системе счетов управленческого учета
Возможный вариант отражения данной ситуации в системе счетов управленческого учета представлен на рис.2.
По условиям отсутствуют запасы в незавершенном производстве и запасы готовой, но не реализованной продукции.
Охарактеризуем содержание представленных на схеме операций.
Отражен выпуск Отражена
готовой продукции реализация Отражена
Списание на по нормативной готовой выручка от
производство себестоимости продукции по реализации
в течение в течение нормативной продукции
отчетного отчетного периода себестоимости 720 000
периода 636 000 636 000 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ 62
10, 69, 70, ¦ ¦ ¦ ¦ ----T----
02 и др. ¦ L-----------¬ ¦ ¦ ¦
-----T----- ¦ ¦ L----¬ ------>¦
-----------¬ ¦<----¬--¬¦ ¦ ¦ ¦ --¬ ¦
¦ ¦ ---->¦ ¦¦1¦¦ 20 40 ¦ 43 ¦ 90 ¦ ¦3¦ ¦
¦ ¦ ¦L--¦ ----T---- ----T---- ¦ ----T---- ¦ ----T---- ¦ L-- ¦
Р¦ ¦ L---------->¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
Е¦Переменные¦ 25 --¬ ¦ --¬ ¦ ¦--¬ ¦ ¦ --¬ ¦ ¦
С¦ затраты ¦ ----T---- ¦5¦ ¦ ¦7¦ ¦ ¦¦2¦ ¦ ¦ ¦4¦ ¦ ¦
У¦ 546 600 ¦ ¦ L-- ¦ L-- ¦ ¦L-- ¦ ¦ L-- ¦<-----
Р¦ ¦ ---->¦<--------------->¦<------------>¦<---------->¦<------------>¦
С¦Постоянные¦ ¦ ¦ --->¦ Отражен ¦ --¬ ¦ ¦
Ы¦ затраты ¦ ¦ ¦ выпуск ¦ ¦8¦ ¦
¦ 172 000 ¦ 26 ¦ --¬¦ готовой ¦ L-- ¦
¦ ¦ ----T---- ¦ ¦6¦¦ продукции по ¦<------------------------->¦
¦ ¦ ¦ ¦ L--¦ фактической ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ---->¦<-------+----- себестоимости ¦ 99 ¦
L----------- ¦ ¦ ¦ по окончании ¦Списана сумма ---T--- --¬¦
¦ ¦ ¦ отчетного перерасхода, ¦ ¦9¦¦
L----+ периода выявленная ¦ L--¦
¦ 718 600 по окончании ¦<----->¦
Списаны собранные отчетного ¦ ¦ ¦
затраты по окончании периода ¦
отчетного периода 82 600 Отражен
финансовый результат
1400
Рис.2. Вариант реализации нормативного метода в системе счетов управленческого учета
Операция 1. Фактические величины переменных затрат в течение отчетного периода списываются непосредственно с кредита счетов учета ресурсов на дебет счета 20 "Основное производство".
Операция 2. В течение отчетного периода выпуск готовой продукции отражается в оценке по нормативной себестоимости - дебет счета 43 "Готовая продукция" кредит счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)".
Операция 3. Отражается выручка от продажи (реализации) продукции в течение отчетного периода - дебет счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" кредит счета 90 "Продажи".
Операция 4. Списывается нормативная себестоимость реализованной в течение отчетного периода продукции - дебет счета 90 "Продажи" кредит счета 43 "Готовая продукция".
Операции 5 и 6. По окончании отчетного периода собранные на счетах 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы" затраты распределяются между объектами учета затрат и списываются на счет 20 "Основное производство", в результате чего по дебету этого счета формируется сумма фактических затрат на производство.
Операция 7. Фактическая себестоимость выпуска готовой продукции отражается по дебету счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" и кредиту счета 20 "Основное производств".
Операция 8. На счете 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" осуществляется сопоставление фактической себестоимости готовой продукции, отраженной по дебету данного счета и ее нормативной себестоимости, отраженной соответственно по кредиту счета. Выявленное отклонение фактической себестоимости от нормативной списывается на счет 90 "Продажи" (перерасход - дополнительной проводкой дебет счета 90 "Продажи" кредит счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)", экономия - путем сторнирования).
Операция 9. На счете 90 "Продажи" выявляется результат от реализации продукции, который списывается на счет 99 "Прибыли и убытки" (дебет счета 90 "Продажи" кредит счета 99 "Прибыли и убытки" - прибыль, дебет счета 99 "Прибыли и убытки" кредит счета 90 "Продажи" - соответственно убыток).
Применение счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" при наличии на предприятии нормативной (плановой) себестоимости является элементом его учетной политики, то есть носит рекомендательный характер.
Итак, основным преимуществом нормативного метода учета является его "управленческая направленность", позволяющая осуществлять планирование и контроль деятельности предприятия.
2 ОСНОВЫ ОРГАНИЗАЦИИ УЧЕТА ЗАТРАТ В СИСТЕМЕ «СТАНДАРТ-КОСТ» И ПОРЯДОК ПРИМЕНЕНИЯ НА ПРЕДПРИЯТИИ
2.1 Основное содержание учета затрат в системе «стандарт-кост»
Зарубежным аналогом российского нормативного метода является система «стандарт - кост». Его место в сложившейся в России системе классификации методов учета затрат представлено в Приложении 4.
Отечественные специалисты уже достаточно давно ведут дискуссию о различиях этих двух систем. Однако, управленческая методология обоих методов одинакова - наличие норм потребления ресурсов, учетных цен ресурсов и использование этих данных для планирования и контроля деятельности. Поэтому все возможные различия между нормативным методом и методом «стандарт - кост» носят не столь существенный характер, чтобы можно было говорить о какой-то принципиальной разнице. Скорее эти различия носили больше идеологический характер. Тем более что исторически «наш» нормативный метод непосредственно связан со «стандарт - костом»: в 30-х годах XX в. он был «вывезен» из Америки и внедрен в отечественную хозяйственную практику [1, с.11].
Одно из частных различий - порядок списания выявленных отклонений величин затрат. В соответствии с принципами «стандарт - коста» они списываются на финансовый результат того периода, в котором возникли. Как принято говорить, эти отклонения не являются «запасоемкими», то есть они не распределяются между реализованной продукцией и запасами.
Например, возникшее отклонение по ценам (фактических цен от учетных) при приобретении материалов списывается на финансовый результат исходя из общего количества приобретенных материалов, а не только из того количества материалов, которое передано в производство.
Таким образом, общая величина отклонения не распределяется между
материалами, переданными в производство, и материалами, оставшимися на
складе.
Логика здесь заложена следующая. Нормы и учетные цены отражают нормальный (номинальный) ход хозяйственной деятельности. Любое отклонение от нормального хода деятельности (то есть любое отклонение от норм и учетных цен), возникшее в каком-либо периоде, должно корректировать величину финансового результата этого периода. Если же возникшее отклонение будет распределяться между реализованной продукцией и запасами, то та часть отклонения, которая осталась в запасах, скажется на финансовом результате в следующих периодах и тем самым исказит его, поскольку отклонение (положительное или отрицательное) было допущено в текущем периоде.
Одно из основных преимуществ системы «стандарт-кост» состоит в том,
что при правильной ее постановке требуется меньший бухгалтерский штат, чем при учете прошлых затрат, ведь в рамках этой системы учет ведется по принципу исключений, т.е. учитываются лишь отклонения от стандартов. Чем стабильнее работает предприятие и чем более стандартизированы производственные процессы, тем менее трудоемкими становятся учет и калькулирование.
2.2 Преимущества и недостатки ведения учета затрат в системе «стандарт-кост».
Основным преимуществом нормативного метода учета (метода «стандарт-кост») является его «управленческая направленность», позволяющая осуществлять планирование и контроль деятельности предприятия
В отличие от отечественного нормативного метода учета затрат в системе «стандарт-кост» все выявленные отклонения от норм относятся не на себестоимость, а списываются на счет прибылей и убытков с указанием: в каком подразделении, по какой причине и чьей вине допущены эти отклонения. Общая сумма отклонений делится на отдельные суммы, обусловленные влиянием различных факторов. Так, изменение материальных затрат в стоимостном выражении может быть связано с двумя факторами: изменением потребления на единицу продукции либо изменением стоимости материалов на рынке. Отклонение в части затрат на рабочую силу может происходить как за счет изменения производительности труда, так и за счет изменения тарифной ставки его оплаты. Такой способ отражения отклонений немедленно показывает влияние качества хозяйствования в отдельных структурных подразделениях на конечный результат работы всей организации. Тем самым более отчетливым становится вклад каждого подразделения организации, включая управленческие службы и отделы, в достижение рентабельной и высокоэффективной работы.
Помимо анализа причин, вызвавших изменение издержек, должен проводиться анализ фактических объемов продаж, цен на продукцию, а также
ассортимента.
В результате факторный анализ отклонений дает возможность определить влияние на прибыль организации самых разных факторов: от простоев и использования в производстве нестандартных материалов до снижения (увеличения) емкости рынка по конкретному продукту. Например, изменение цен на материалы может быть следствием, как неэффективной работы отдела снабжения, так и изменения условий на рынке ресурсов.
На основе проведенного факторного анализа отклонений должны вырабатываться меры корректирующего воздействия, направленные на уменьшение или исключение отклонений в будущем.
Среди основных недостатков системы «стандарт-кост» можно выделить следующие.
1. Система зависима от внешних условий. Изменения в законодательстве, изменения цен поставщиков, влияние фактора инфляции осложняют расчет нормативных затрат, которые должны быть неизменными в течение определенного периода.
2. Систему невозможно применить на всех стадиях жизненного цикла продукции. Как правило, в период разработки и внедрения товара на рынок затраты более непредсказуемы, поэтому расчет нормативных затрат может быть осуществлен в достаточной степени приблизительно. Кроме того, если жизненный цикл товара непродолжителен, то применение системы возможно лишь на незначительном отрезке времени.
3. Система не охватывает качественных показателей деятельности предприятия. Поскольку система опирается на показатели производительности и величины затрат при решении основной задачи - минимизация затрат и отклонений фактических показателей от нормативных, проблемы улучшения качества продукции, расширения номенклатуры дополнительных услуг остаются вне системы «стандарт-кост».
4. Отклонения от нормативных затрат, показывающие превышение фактических затрат над нормативными (или наоборот), как правило, слишком агрегированы, но не всегда привязаны к конкретным видам продукции, технологическим участкам, партиям продукции.
Таким образом, применение «стандарт-кост» представляет более широкие возможности в управлении затратами, хотя и имеет недостатки в связи со сложностью контроля за установленными нормами.
2.3 Состав нормативных издержек на единицу продукции и расчет отклонений по основным видам затрат.
Рассмотрим порядок применения системы «стандарт-кост» при учете затрат на предприятии ООО «Стиль» на основании следующих имеющихся данных.
Допустим, ООО «Стиль» выпускает один вид изделия. Нормативные издержки на единицу продукции составляют:
Основные материалы: I - 5 кг по цене 20 руб. за 1 кг 100 руб.
II - 2 кг по цене 15 руб. за 1 кг 30 руб.
Труд основных производственных рабочих:
3 чел/час при тарифной ставке 50 руб. за 1 час 150 руб.
Переменные общепроизводственные расходы:
30 руб. на 1 чел/час 90 руб.
Совокупные нормативные переменные издержки на единицу
продукции 370 руб.
Нормативная маржинальная прибыль 230 руб.
Нормативная цена реализации 600 руб.
Согласно планируемому объему производства составлена месячная смета для производства 2000 изделий:
Основные материалы: I - 10 000 кг по цене 20 руб. за 1 кг 200 000 руб.
II - 4000 кг по цене 15 руб. за 1 кг 60 000 руб.
Труд основных производственных рабочих ООО «Стиль»:
6000 чел/час при тарифной ставке 50 руб. за 1 час 300 000 руб.
Переменные общепроизводственные расходы:
30 руб. на 1 чел/час 180 000 руб.
Постоянные накладные расходы 50 000 руб.
Выручка от реализации: 600 руб. за единицу 1 200 000 руб.
Сметная маржинальная прибыль 460 000 руб.
Сметная прибыль 410 000 руб.
Фактические результаты за месяц составили:
Основные материалы: I - 9000 кг по цене 21 руб. за 1 кг 189 000 руб.
II - 3500 кг по цене 14 руб. за 1 кг 49 000 руб.
Труд основных производственных рабочих:
5500 чел/час при тарифной ставке 60 руб. за 1 час 330 000 руб.
Переменные общепроизводственные расходы 160 000 руб.
Постоянные накладные расходы 52 000 руб.
Выпущено и реализовано: 1700 изделий по цене 660 руб. за
единицу 1 122 000 руб.
Фактическая маржинальная прибыль 394 000 руб.
Фактическая прибыль 342 000 руб.
Рассчитаем отклонения:
1) по стоимости и количеству использованных основных материалов;
2) по прямым расходам на заработную плату;
3) по переменным общепроизводственным расходам;
4) по постоянным накладным расходам;
5) по объему производства и реализации в натуральных показателях;
6) по цене реализации продукции.
Исходя из имеющихся данных по расходам, произведенным ООО «Стиль», необходимо отметить благоприятные и неблагоприятные отклонения.
Рассчитаем отклонение по цене на материалы как разницу между нормативной и фактической ценой единицы материалов, умноженную на количество закупленного материала. В рассматриваемой ситуации количество закупленного материала равно количеству использованного материалов.
Исходя из этого, отклонение по цене составит:
для материала I - (20 - 21) x 9000 = -9000 (руб.);
для материала II - (15 - 14) x 3500 = 3500 (руб.).
Соответственно по материалу I отклонение неблагоприятное, по материалу II - благоприятное. Общая сумма отклонения по цене материалов:
-9000 + 3500 = -5500 (руб.)
Рассчитаем отклонение по количеству использованных материалов как разницу между нормативным количеством материалов, необходимых для фактического выпуска продукции, и фактическим количеством, умноженным на нормативную цену материалов:
для материала I - (5 x 1700 - 9000) x 20 = -10 000 (руб.);
для материала II - (2 x 1700 - 3500) x 15 = -1500 (руб.).
Как видно из расчета, отклонения по обоим видам материалов неблагоприятные. Общая сумма отклонения по количеству использованных материалов: -10 000 + (-1500) = -11 500 (руб.)
Определим совокупное отклонение по материалам, равное разнице между нормативными затратами на материалы, необходимые для фактического выпуска продукции, и их фактическими затратами:
для материала I - 1700 x 100 - 189 000 = -19 000 (руб.), из них (-9000) - за счет отклонения в цене и (-10 000) - за счет отклонения в использовании;
для материала II - 1700 x 30 - 49 000 = 2000 (руб.), из них 3500 - за счет отклонения в цене и (-1500) - за счет отклонения в использовании. Таким образом, отклонение за счет изменения цен на материалы будет благоприятным, а отклонение, связанное с изменением потребления материалов, - неблагоприятным.
Рассчитаем отклонение по ставке заработной платы как разницу между нормативной тарифной ставкой и фактической тарифной ставкой, умноженную на фактическое количество отработанных человеко-часов:
(50 - 60) x 5500 = -55 000 (руб.). Отклонение неблагоприятное.
Рассчитаем отклонение по производительности труда как разность
между нормативным временем, затраченным на фактический выпуск продукции, и фактически затраченным временем, умноженную на нормативную тарифную ставку заработной платы:
(3 x 1700 - 5500) x 50 = -20 000 (руб.). Отклонение неблагоприятное.
Определим совокупное отклонение по труду, равное разнице между нормативными трудовыми затратами на фактический выпуск продукции и фактическими затратами на труд:
3 x 50 x 1700 - 330 000 = -75 000 (руб.), из них (-55 000) - за счет отклонения в тарифной ставке
(-20 000) - за счет отклонения в производительности.
Определим отклонение по переменным общепроизводственным расходам как разницу между нормативными переменными общепроизводственными расходами, скорректированными на фактическое количество фактора затрат, взятого за базу распределения, и фактическими переменными общепроизводственными расходами:
(30 x 3 x 1700) - 160 000 = -7000 (руб.). Отклонение неблагоприятное.
Рассчитаем отклонение по постоянным накладным расходам как разницу между сметными и постоянными накладными расходами:
50 000 - 52 000 = -2000 (руб.). Отклонение неблагоприятное.
Рассчитаем отклонение по объему производства и реализации в натуральных показателях как разницу между его фактическим и нормативным значением, умноженную на нормативную маржинальную прибыль, приходящуюся на единицу продукции:
(1700 - 2000) x 230 = -69 000 (руб.). Отклонение неблагоприятное.
Рассчитаем отклонение по цене продукции как разницу между фактической и нормативной ценой единицы продукции, умноженную на фактический объем реализации:
(660 - 600) x 1700 = 102 000 (руб.). Отклонение благоприятное.
Произведем согласование нормативной и фактической прибыли путем прибавления к нормативному значению прибыли всех возникших отклонений:
410 000 + (-19 000) + 2000 + (-75 000) + (-7000) + (-2000) + (-69 000) + 102 000 = 342 000 (руб.)
Таким образом, применение системы «стандарт-кост» в ООО «Стиль» позволяет установить отклонения фактически произведенных затрат от нормативных, а также определить, насколько они являются неблагоприятными для предприятия.
ПРАКТИЧЕСКАЯ ЧАСТЬ
Задание 11.
Фирма «Эхо» производит продукцию «А» и «В», используя ресурсы X и Y. Выпуск каждого изделия «А» требует 3Х и 1Y. Каждая единица изделия «В» 3X и 3Y. Фирма может использовать не более 30 единиц ресурса Х и 24 единиц Y. Маржинальная прибыль производства и реализации продукта «А» 4 ден. ед. продукта «В» - 3 ден. ед. Объем рыночного спроса на продукт «А» не превышает 5 единиц. Определить с помощью метода линейного программирования оптимальные значения выпуска продукции.
Решение:
обозначим количество изделий «А» - х1, а количество изделий «В» - х2.
Целевая функция f =x1*4+x2*3 > max
Представим ограничения из исходных данных задачи в виде системы неравенств:
3*х1 +3*х2 ? 30
х1 + 3*х2 ? 24
х1 ? 5
х1?0 ; х2?0
Решим ее симплекс-методом. Введем три дополнительные переменные x3, x4, x5 и придем к задаче:
3*х1 +3*х2 +х3= 30
х1 + 3*х2 +х4=24
х1 +х5= 5
х1?0 ; х2?0
1-й шаг. В качестве опорного плана выберем (0, 0, 30, 24, 5).
Составим симплекс-таблицу.
В последней оценочной строке есть отрицательные оценки, поэтому нужно делать шаг симплекс-метода. Выбираем столбец с наименьшей оценкой (-4), а затем разрешающий элемент – по наименьшему отношению (?ij )свободных членов к коэффициентам столбца (последний столбец). Результат шага запишем в таблицу (разрешающий элемент выделен жирным шрифтом). Аналогично будем повторять шаги, пока не придем к таблице с неотрицательными оценками.
2-й шаг
3-й шаг
В последнем плане строка f не содержит отрицательных значений, план x1 = 5, x2 = 5 оптимален, целевая функция прибыли принимает значение 35 денежных единиц. Таким образом, чтобы получить максимальную прибыль, предприятию необходимо производить 5 изделий А и 5 изделий В, при этом прибыль составит 35 ден. ед., а останется неиспользованными 4 единицы ресурса Y.
Заключение
В современных условиях на предприятиях применяются разнообразные методы учета затрат и калькулирования, представляющие собой приемы нахождения и обработки информации о себестоимости продукции. Среди них можно выделить нормативный метод, при котором:
а) отдельные виды затрат на производство учитываются по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями;
б) обособленно ведется оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием мест возникновения отклонений, причин и виновников их образования;
в) учитываются изменения норм затрат в результате внедрения организационно-технических мероприятий и их влияние на себестоимость продукции. Данный метод не зависит от факторов, влияющих на построение учета затрат на производство (организации производства, характера выпуска продукции, технологии ее изготовления), и может применяться в сочетании с другими методами. Развитием нормативного метода учета затрат является западная система «стандарт-кост».
Система «стандарт-кост» (Standard-cost) представляет собой систему учета затрат и калькулирования себестоимости с использованием нормативных (стандартных) затрат. В основе ее лежит принцип учета и контроля затрат в пределах установленных норм и нормативов и по отклонениям от них.
До начала производственного процесса проводится предварительное нормирование затрат. Как правило, нормативные затраты определяются по следующим статьям расходов:
- основные сырье и материалы;
- оплата труда основных производственных рабочих;
- накладные расходы.
Нормы расходов сырья и материалов, а также нормы оплаты труда
основных производственных рабочих исчисляются на единицу продукции. Для расчета накладных расходов составляются сметы, которые носят постоянный характер. В случае значительных колебаний объема производства, которые могут привести к изменению величины накладных расходов, составляются скользящие сметы с разбивкой всех статей накладных расходов на постоянные и переменные элементы. Для переменной части разрабатываются нормативные величины. Для расчета стандартной себестоимости нормативные затраты на сырье и материалы, на оплату труда и нормативные накладные расходы суммируются.
В ходе осуществления производственной деятельности фиксируются все факты отклонений от нормативных показателей. На основе детального анализа причин отклонений разрабатываются управленческие решения по устранению этих причин. Одним из результатов может стать, в частности, уточнение самих стандартов.
Сфера применения данной системы учета затрат достаточно широка, исключение составляют предприятия с непостоянной номенклатурой выпускаемой продукции или нестабильной технологией производства, а также деятельность на этапе разработки и внедрения нового вида товара.
Система «стандарт-кост» является продолжением нормативного метода учета затрат, но не является его аналогом. Обе системы предполагают учет полных затрат и учитывают затраты в пределах норм. В рамках нормативного метода отклонения от нормативных затрат включаются в себестоимость, тогда как в системе учета «стандарт-кост» сверхнормативные расходы относятся на финансовые результаты или на виновных лиц. При нормативном методе нормируются прямые затраты, а косвенные распределяются между объектами калькулирования индексным методом. В системе «стандарт-кост» стандарты разрабатываются для всех видов затрат, а также для доходов и некоторых производственных показателей. Указанные обстоятельства делают весьма перспективным применение системы «стандарт-кост» и российскими предприятиями.
Список использованной литературы
1. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99) : Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 г. № 33н, в посл. редакции от 27.11.2006 г. // Справочно-правовая система «Консультант Плюс: [Электронный ресурс] / Компания «Консультант Плюс». – Послед. обновление 01.07.2008 г.
Адамов, Н.А. Нормативный учет и система «стандарт-кост» / Н.А. Адамов, Г.А. Адамов // Финансовая газета. Региональный выпуск.- 2007. - № 22. - с.11-13.
Апчерч, А. Управленческий учет: принципы и практика / А. Апчерч. - М.: «Финансы и статистика», 2002. – 233 с.
Артющенко, В.А. Развитие и современное состояние систем учета затрат / В.А.Артющенко // Экономический анализ: теория и практика. – 2007. - № 22. - с.23-26.
Вахрушина, М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для вузов. / М.А. Вахрушина. - М.: Омега-Л, 2006. - 576 с.
Горелова, М.Ю. Управленческий учет. Методы калькулирования себестоимости / М.Ю. Горелова. – М.: Статус-Кво 97, 2006. – 290 с.
Друри, К. Управленческий и производственный учет / К.Друри. - 6-е изд. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007. – 440 с.
Ивашкевич, В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник для вузов. / В.Б. Ивашкевич. - М.: Экономистъ, 2003. - 618 с.
Николаева, О.Е. Управленческий учет / О.Е.Николаева, Т.В. Шишкова . - М.: УРСС, 2005. – 324 с.
Платонова, Н.А. Формирование себестоимости в системах учета затрат / Н.А.Платонова // Финансовая газета. – 2006. - № 41. – с.15-17.
Управленческий учет: Учеб. пособие / Под ред. А.Д. Шеремета. - М.: ФБК - ПРЕСС, 2002. - 512 с.
Хорунжий, Л.И. Управленческий учет затрат / Л.И.Хорунжий // Аудиторские ведомости. - 2007. - № 4. - с. 11-12.
Хот, Ф.Т. Система «стандарт-кост» через призму бухгалтерского (финансового) учета / Ф.Т.Хот // Экономический анализ: теория и практика. – 2008 - № 1. – с. 14-17.
Юрьева, Н.А. Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции / Н.А.Юрьева // Все для бухгалтера. - 2007. - № 9. - с. 15-17.
