ВСТУП Торгівля є однією з провідних галузей економічної діяльності сучасної України і найбільш розвинутою формою підприємництва. В Україні торговельна діяльність здійснюється суб’єктами підприємницької діяльності всіх форм власності, при наявності у них сертифікатів на право здійснення такої діяльності. В цілому можна сказати, що торговельна діяльність – це ініціативна самостійна діяльність юридичних осіб і громадян щодо здійснення продажу споживчих товарів з метою отримання прибутку. Торгівля – це особлива діяльність людей пов’язана із здійсненням актів купівлі продажу, яка покликана на задоволення потреб населення в якісній продукції, яка також представляє собою сукупність технологічних та господарських операцій. Торгівля – це свого роду каталізатор змін, які відбуваються у виробництві та споживанні в умовах ринку. В Україні кількість торговельних підприємств – як оптових, так і роздрібних – зростає з кожним роком. Особливості торговельної діяльності в Україні зумовлюють різноманітні фактори. З одного боку – це економічна ситуація взаємовідносин між суб’єктами господарювання, з другого – це податкова та бюджетна політика, сертифікація продукції та захист прав споживачів. Сертифікація – це гарантія споживачеві того, що та чи інша продукція відповідає стандартам або певним вимогам. Захист прав споживачів в сфері торгівлі забезпечує держава. Сертифікація та захист прав споживачів, в основному, є особливістю роздрібної торгівлі та громадського харчування. Бухгалтерський облік торговельної діяльності завжди мав свої особливості в порівнянні з обліком інших видів діяльності. Сьогодні бухгалтерам торговельних підприємств постійно доводиться долати складнощі перехідного періоду. Тому необхідно привернути належну увагу до організації бухгалтерського обліку діяльності торговельних підприємств в умовах його реформування з метою забезпечення користувачів повною, достовірною та об’єктивною інформацією про фінансовий стан підприємства та результати його діяльності. Недостатня розробка теоретичних і методологічних питань обліку та аналізу торговельних операцій, а також науково-теоретична і практична значимість вказаних проблем зумовили вибір теми дипломного дослідження та визначили його актуальність та основні напрями. Мета бакалаврської кваліфікаційної роботи – обґрунтувати теоретичні і методичні положення та розробити науково обґрунтовані практичні рекомендації щодо удосконалення обліку торговельних операцій на рівні окремого підприємства (ПФ „Кредо”) на підставі вивчення стану та критичного аналізу діючої в Україні практики обліку у сфері торгівлі. Цільова спрямованість зумовила постановку і вирішення наступних завдань: - розглянути наукові підходи до визначення поняття „торгівля” та „торговельна діяльність”; - чітко розмежувати поняття „торгівля”, „ринок товарів” та „ринок послуг”; - охарактеризувати організаційну структуру торгівлі в аспекті двох її підгалузей: гуртової та роздрібної торгівлі; - здійснити опис основних законодавчо-нормативних актів, якими керуються торгівельні підприємства в своїй діяльності; - викласти основні завдання бухгалтерського обліку на торговельних та посередницько-збутових підприємствах; - виділити рахунки бухгалтерського обліку торговельних операцій на підприємствах; - здійснити загальну характеристику базового підприємства – ПФ „Кредо”; - охарактеризувати наказ про облікову політику на ПФ „Кредо”, виділити основні його недоліки та запропонувати напрямки щодо його вдосконалення; - провести аналіз фінансового стану базового підприємства, приділивши основну увагу аналізу торговельних операцій; - описати процес документування торговельних операцій на ПФ „Кредо”, приділивши значну увагу оформленню та поданню товарного звіту; - здійснити опис аналітичного і синтетичного обліку торговельних операцій на ПФ „Кредо” в розрізі таких підзадач: надходження товарів; реалізація товарів; визнання доходів і витрат від реалізації товарів; облік фінансових результатів; надання знижок; повернення товарів. - описати процедуру здійснення інвентаризації залишків товарів на складі ПФ „Кредо” і відображення її результатів в бухгалтерському обліку. Об’єкт дослідження – торговельні операції, що знайшли відображення в бухгалтерському обліку базового підприємства (ПФ „Кредо”). Предметом дослідження є сукупність теоретичних, методичних та практичних питань обліку та аналізу торговельних операцій в гуртовій та роздрібній торгівлі. РОЗДІЛ 1. ОРГАНІЗАЦІЯ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ НА ПІДПРИЄМСТВАХ ТОРГІВЛІ УКРАЇНИ 1.1. Організаційні основи та поняття торговельної діяльності Однією з важливих передумов ефективного функціонування економіки є розвиток торгівлі, яка має спиратись як на державний, так і на ринковий механізми впливу на споживчий ринок [26, с.13]. Поняття ринку тісно зв’язане з поняттям торгівлі, торговельної діяльності, тобто діяльності з продажу товарів з метою добування прибутку. Тим самим підкреслюється особлива роль торгівлі в процесах обміну, у системі ринкових відносин, що відокремилася на основі суспільного поділу праці галузі господарства, що здійснює посередницьку діяльність по купівлі-продажу товарів і наданню зв’язаних з цим послуг. Наявність реального ринку визначеного товару, де відбувається торгівля за прийнятну, „найкращу” і для продавця, і для покупця ціну – основа концепції торгівлі, у той час як відсутність такого ринку стосовно якогось виду товару розглядається як одне з основних джерел неефективності господарства і господарювання. Отже, ринок товарів (продуктів, послуг) може розглядатися як сукупність соціально-економічних відносин у сфері обміну, за допомогою яких здійснюється реалізація товарів. Ринок – це цілісна система, що поєднує виробництво і споживання, продавців і покупців, виробників і споживачів продукції. Ринок може розглядатися як система господарських зв’язків, що включають як прямі, безпосередні, так і багатоланкові, непрямі контакти за участю посередників. При цьому варто мати на увазі, що будь-який виробник, вступаючи у ринкові контакти, може виявитися як у ролі продавця, так і в ролі покупця [35, с.87]. Торгівля, ринок і торговельна діяльність – не однозначні поняття. Співвідношення цих понять можна представити схемою (рисунок 1.1), де Т – товар, Г – гроші, ТП – торговельні послуги.
Слід зазначити, що дати точне, строге визначення понять „торгівля”, „комерція” досить важко. Так, у класичній роботі І.Ф. Шерр визначає торгівлю як „організований за принципами доцільності і хазяйновитості товарообмін між окремими членами світового господарства. Вона повинна надати рівноваги потребам і запасам, сприяти розвиткові виробництва і споживання об’єднаних або окремих членів світового господарства” [38, с.5]. Торгівля „здійснюється за допомогою переміщення власності (купівля-продаж), зміни місця (транспорт) і утворення запасів (склади) продуктів, вироблюваних для задоволення чужих потреб” [38, с.68]. Згідно офіційного визначення, поданого в Порядку заняття торговельною діяльністю і правилах торговельного обслуговування населення, затвердженого постановою Кабінету міністрів України від 08.02.1995р. №108, торговельна діяльність – це ініціативна, самостійна діяльність юридичних осіб і громадян щодо здійснення купівлі та продажу товарів народного споживання з метою отримання прибутку. Торговельна діяльність полягає в просуванні товарів від виробника до споживача шляхом реалізації товарів за гроші. Виручка від реалізації товарів вказує на наявність торговельної діяльності [18, с.32]. Основними елементами організаційної структури торгівлі слід вважати: - торгівельні об’єкти, торгівельні підприємства (їх підрозділи), обєднання, організації; - підсистеми торгівлі: галузеві, функціональні, відомчі, територіальні та інші; - управлінські органи, підрозділи, служби. Органічними компонентами організаційної структури торгівлі виступають також сукупність відносин і зв’язків. Найбільш характерними для торгівлі є: - організаційні, управлінські, економічні, соціальні та технологічні відносини; - господарські, економічні, зовнішньоекономічні, інтеграційні та коопераційні зв’язки [36, с.48-49]. Предметом торговельної справи є [22, с.6-7]: - сукупність відносин, що виникають в процесі просування товарів від виробників до споживачів, між суб’єктами ринку; - механізм та форми прояву економічних законів розвитку суспільства у сфері обігу в умовах обмеженості ресурсів та конкуренції за їх використанням; - сутність, закономірності та принципи функціонування господарського механізму суб’єктів товаровиробничої мережі, що проводять діяльність виходячи з потреб та рівня розвитку суспільства. За формою організації і виконуваних функцій торгові підприємства поділяються на оптові та роздрібні. Оптові підприємства, виконуючи функції поєднувальної ланки між виробництвом і роздрібною торгівлею, покликані забезпечувати найраціональніше просування товарів від виробників до споживачів. Завдання оптових підприємств полягає в забезпеченні відвантаження покупцям товарів оптимальними партіями, що сприяє: якнайкращому використанню транспортних засобів; зниженню витрат на перевезення та обіг; своєчасному постачанню необхідними товарами як населення, так і виробництва; забезпеченню відпрацювання і сортування товарів, їх комплектності та асортименту [26, с.13]. Гуртова торгівля – реалізація товарів гуртом – відрізняється від торгівлі роздрібної, в першу чергу тим, що тут відбувається реалізація товарів партіями підприємствам роздрібної торгівлі і громадського харчування, а також іншим споживачам, зокрема виробничим підприємствам. Тобто товари передаються для подальшого продажу або переробки. Відпуск товарів гуртом бюджетним установам, лікарням, санаторіям і т.п. для утримання та обслуговування контингенту їх пацієнтів і відвідувачів є водночас і роздрібним товарообігом, оскільки це відпуск товарів безпосереднім споживачам [25, с.167]. Як вважає Н.І. Трішкіна, розвиток сфери товарного обігу значною мірою визначається ефективністю функціонування оптової ланки. Вона може виступати каталізатором структурних перетворень, які відбуваються в період трансформації економіки України, сприяти забезпеченню збалансованості внутрішнього ринку, стимулювати розвиток вітчизняного виробництва, налагоджувати господарські зв’язки з зарубіжними товаропостачальниками та оптовими покупцями вітчизняних товарів. Для цього оптова торгівля в нових умовах повинна перетворитися на ефективного посередника, який здійснює свою діяльність на принципах підприємництва, маркетингу та сучасного менеджменту [34, с.424]. Роздрібні торгові підприємства реалізують товари як безпосередньо населенню, так і окремим установам (дитячим, дошкільним установам, школам, лікарням та ін.) дрібним оптом [26, с.13]. Т.В. Головач, А.Б. Грушевицька та В.В. Швид виділяють такі чинники, якими характеризуються внутрішні особливості роздрібної торгівлі [23, с.181]: - місцезнаходженням, часом роботи, внутрішнім плануванням, візуальними характеристиками та унікальністю, розмірами підприємства; - товарами та організацією торгівлі (номенклатура; спеціалізація; торгові марки; презентація та візуальна торгівля; унікальність та актуальність товару; рівень валового доходу та прибутку); - рівнем цін, продажем товарів зі збитком для залучення покупців, встановлення різних цін для торгівлі із повним комплексом обслуговування і продажу товарів без упаковки, надання знижок та коригування цін; - засобами стимулювання збуту (реклама підприємства, ціни або якості товару; цільові аудиторії та засоби масової інформації; винагороди, різні маркетингові заходи; преміальні купони; частота виходу реклами; спеціальні заходи по стимулюванню збуту); - рівнем обслуговування споживача (надання споживчого кредиту, доставка і можливе повернення товару); - інформацією та інструкціями по експлуатації, допомогою при здійсненні покупок; - організацією управління торговельним персоналом (централізоване чи децентралізоване управління; підготовка та підвищення кваліфікації персоналу; оцінка результатів діяльності працівників; можливість кар’єрного зростання). Як прогнозує С.А. Дражниця, основною метою та пріоритетами політики у сфері внутрішньої торгівлі та обслуговування населення на наступні роки стануть [24, с.138]: - інтенсивне формування цивілізованої торговельної інфраструктури за рахунок розширення мережі сучасних прогресивних торговельних закладів, адаптованих до світових стандартів (супермаркетів, гіпермаркетів, дискаунтерів та іншого крупно-форматного ритейлу), використання франчайзингового підходу при їх створенні; - активне залучення інвестицій у розбудову мережі підприємств торгівлі; - удосконалення нормативно-правового забезпечення функціонування внутрішньої торгівлі. 1.2. Нормативно-правове забезпечення торговельної діяльності в Україні Діяльність підприємств торгівлі регулюється певними законодавчими та нормативними документами, які можна умовно поділити на чотири групи: І. Господарський кодекс України; ІІ. Закони України; ІІІ. Постанови Кабінету міністрів України; IV. Накази Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України, Міністерства фінансів України, інших міністерств та відомств. Група І. Господарський кодекс України від 16.01.2003р. №436-IV встановлює відповідно до Конституції України правові основи господарської діяльності (господарювання), яка базується на різноманітності суб'єктів господарювання різних форм власності. Господарський кодекс України має на меті забезпечити зростання ділової активності суб'єктів господарювання, розвиток підприємництва і на цій основі підвищення ефективності суспільного виробництва, його соціальну спрямованість відповідно до вимог Конституції України, утвердити суспільний господарський порядок в економічній системі України, сприяти гармонізації її з іншими економічними системами. Група ІІ. Закон України „Про споживчу кооперацію” від 10.04.1992р. №2265-ХІІ визначає правові, економічні та соціальні основи діяльності споживчої кооперації в Україні. Закон спрямований на відродження і зміцнення демократичних основ споживчої кооперації, захист інтересів її членів і сільського населення як споживачів та регулює відносини з органами державної виконавчої влади. Закон України „Про захист прав споживачів” від 12.05.1991р. №1023-ХІІ регулює відносини між споживачами товарів, робіт і послуг та виробниками і продавцями товарів, виконавцями робіт і надавачами послуг різних форм власності, встановлює права споживачів, а також визначає механізм їх захисту та основи реалізації державної політики у сфері захисту прав споживачів. Закон України „Про забезпечення санітарного та епідемічного благополуччя населення” від 24.03.1994р. №4004-ХІІ регулює суспільні відносини, які виникають у сфері забезпечення санітарного та епідемічного благополуччя, визначає відповідні права і обов'язки державних органів, підприємств, установ, організацій та громадян, встановлює порядок організації державної санітарно-епідеміологічної служби і здійснення державного санітарно-епідеміологічного нагляду в Україні. Закон України „Про безпечність та якість харчових продуктів” від 23.12.1997р. №771/97-ВР регулює відносини між органами виконавчої влади, виробниками, продавцями (постачальниками) та споживачами харчових продуктів і визначає правовий порядок забезпечення безпечності та якості харчових продуктів, що виробляються, знаходяться в обігу, імпортуються, експортуються. Закон України „Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 06.07.1995р. №265/95-ВР визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Закон України „Про патентування деяких видів підприємницької діяльності” від 23.03.1996р. №98/96-ВР визначає порядок патентування торговельної діяльності за готівкові кошти, а також з використанням інших форм розрахунків та кредитних карток, діяльності у сфері торгівлі іноземною валютою, діяльності з надання послуг у сфері грального бізнесу та побутових послуг, що провадиться суб'єктами підприємницької діяльності. Закон України „Про ліцензування певних видів господарської діяльності” від 01.06.2000р. №1775-ІІІ визначає види господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню, порядок їх ліцензування, встановлює державний контроль у сфері ліцензування, відповідальність суб'єктів господарювання та органів ліцензування за порушення законодавства у сфері ліцензування. Група ІІІ. Порядок заняття торговельною діяльністю і правила торговельного обслуговування населення, затверджений постановою Кабінету міністрів України від 08.02.1995р. №108. Цей Порядок і правила визначають загальні умови заняття торговельною діяльністю, основні вимоги до торговельної (торговельно-виробничої) мережі і торговельного обслуговування громадян, які придбавають товари для власних побутових потреб у підприємств (їх об'єднань), установ, організацій незалежно від форм власності, громадян-підприємців та іноземних юридичних осіб, що здійснюють підприємницьку діяльність на території України у сфері торгівлі. Група IV. Правила роздрібної торгівлі непродовольчими товарами, затверджені наказом Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 11.03.2004р. №98. Ці Правила регламентують порядок приймання, зберігання, підготовки до продажу та продаж непродовольчих товарів через роздрібну торговельну мережу, а також визначають вимоги щодо дотримання прав споживачів стосовно належної якості та безпеки товарів і рівня торговельного обслуговування. Правила роздрібної торгівлі продовольчими товарами, затверджені наказом Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 11.07.2003р. №185. Ці Правила регламентують порядок приймання, зберігання, підготовки до продажу і продаж продовольчих товарів через роздрібну торговельну мережу, а також визначають вимоги в дотриманні прав споживачів щодо якості й безпеки товару та рівня торговельного обслуговування. Правила роздрібної торгівлі картоплею та плодоовочевою продукцією, алкогольними напоями та тютюновими виробами регулюються окремими правилами. Положення про штрихове кодування товарів, затверджене наказом Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 20.08.2002р. №255. Положення вводиться з метою: - створення умов для впровадження в Україні інформаційних технологій автоматичної ідентифікації та електронного обміну даними і створення інформаційної бази для контролю та управління товарно-грошовим обігом, удосконалення систем обліку продукції; - підвищення конкурентоспроможності українських товарів на вітчизняному та зарубіжному ринках; - скорочення часу товарообігу за рахунок застосування електронних засобів обліку при виробництві товару, його складуванні, транспортуванні, реалізації та звітності державним органам. Інструкція про Книгу відгуків і пропозицій на підприємствах роздрібної торгівлі та громадського харчування, затверджена наказом Міністерства зовнішніх економічних зв’язків і торгівлі України від 24.06.1996р. №349. Згідно цієї Інструкції, всі підприємства (одиниці) роздрібної торгівлі та громадського харчування незалежно від форм власності ведуть Книгу відгуків і пропозицій встановленої форми, в яку покупці (відвідувачі) записують скарги, пропозиції, відгуки та зауваження. Положення про порядок уцінки і реалізації продукції, що залежалась, з групи товарів широкого вжитку і продукції виробничо-технічного призначення, затверджене наказом Міністерства економіки України та Міністерства фінансів України від 10.09.1996р. №120/190. За цим Положенням проводиться уцінка товарів широкого вжитку і продукції виробничо-технічного призначення, що залежалися (не мають збуту більше трьох місяців) і не користуються попитом у споживачів, а також таких товарів та продукції, які частково втратили свою первісну якість, та надлишкових товарно-матеріальних цінностей (матеріалів, комплектуючих виробів, інших матеріальних цінностей, що більше трьох місяців не можуть бути використані на виробництво продукції, оскільки таку продукцію виробляти недоцільно за відсутності попиту на неї як на внутрішньому, так і на зовнішньому ринках). Інструкція про облік роздрібного товарообороту і товарних запасів, затверджена наказом Міністерства статистики України від 28.12.1996р. №389. У період становлення ринкової економіки, коли відбувається розширення кола учасників торгової діяльності і споживчий ринок в Україні набуває різноманітних форм, для забезпечення відповідності показників статистики торгівлі міжнародним рекомендаціям виникла необхідність переглянути методологічні підходи щодо обліку роздрібного товарообороту. Інструкція про облік роздрібного товарообороту і товарних запасів розроблена на виконання заходів, передбачених Концепцією побудови національної статистики та Державною програмою переходу України на міжнародну систему обліку і статистики, затверджених постановами Кабінету Міністрів України від 04.05.1993р. №326 та від 08.06.95р. №403, з метою одержання найбільш повної інформації про стан організованого споживчого ринку на державному і регіональних рівнях. Потрібно зазначити, що правова база регулювання торговельно-посередницької діяльності, як і всього економічного обороту, складається із фрагментів непрямих законів. В її основі лежать також відомчі нормативні акти, різні інструкції і положення, а частіше за все розробки самих торговельних організацій. Зрозуміло, що таку базу неможливо вважати прийнятною. Необхідні прямі закони, систематизовані норми права. Мова йде перш за все про прийняття Закону України „Про торгівлю”. Такий закон буде сприяти ефективному регулюванню всієї сукупності відносин, які виникають у сфері торгівлі [24, с.136-137]. 1.3. Огляд наукової та навчально-методичної літератури щодо організації бухгалтерського обліку на підприємствах торгівлі Більшість серед існуючих сьогодні концепцій розглядають облік як відкриту систему, яка постійно взаємодіє з окремими елементами зовнішнього середовища: іншими підприємствами, банками, організаціями, що належать до соціально-політичних та економічних інституцій держави, місцевих органів тощо і дає змогу підприємствам підтримувати більш-менш стійке становище, виживати в умовах, що постійно змінюються [22, с.76]. З точки зору д.е.н., проф. Соколова Я.В., бухгалтерський облік (рахівництво) – це практично організований процес спостереження, реєстрації, групування, зведення, аналізу і передачі даних про факти господарського життя. Його завдання – це надання інформації для прийняття управлінських рішень [32, с.15]. Перехід підприємств (об’єднань) на нові умови господарювання передбачає більш високі вимоги до рівня постановки бухгалтерського обліку в народному господарстві, в тому числі в торгівельних і постачальницьких підприємствах і організаціях. Склалася така ситуація, що при недостатньому інструктивному забезпеченні, при непристосованості окремих облікових регістрів до суттєво зміненого обліку бухгалтери вимушені самостійно вирішувати складні питання методології, організації і ведення бухгалтерського обліку на підприємствах [28, с.5]. Бухгалтерський облік на підприємствах торгівлі і постачання будується залежно від характеру і напрямку господарської діяльності цих підприємств, обсягу і цільової функції їх роботи і її умов. Робота торгівельних і постачальницьких підприємств в умовах повного госпрозрахунку і самофінансування потребує реалізації комплексу заходів з підвищення точності, своєчасності, повноти і аналітичності даних, що відображається в бухгалтерському обліку товарообігу, надходження і зберігання товарних запасів, видатків обігу а також фінансових результатів [20, с.414-415]. На думку І.Є. Тішкова, С.І. Шульмана, Є.І. Завідової та ін., торговельні підприємства повинні оперативно реагувати на вивчення кон’юнктури ринку, покращувати роботу. В цих умовах значно зростає роль бухгалтерського обліку в управлінні торгівлею. Облік повинен забезпечувати органи управління і госпрозрахункові колективи усіх рівнів необхідною інформацією, здійснювати строгий контроль за виконанням торговельно-фінансового плану, сприяти зміцненню господарського розрахунку і режиму економії, а також збереженості ... майна [21, с.358]. Задачі обліку на торгівельних і постачальницьких підприємствах в основному співпадають з аналогічними задачами в інших галузях народного господарства, але разом з тим мають певну специфіку, зумовлену складом показників, що прийняті при плануванні і оцінці господарської діяльності вказаних підприємств. На думку П.П. Новіченка, Т.Н. Шеїної та Ф.П. Васіна до специфічних задач на торговельних підприємствах відносяться такі [20, с.417]: - отримання фактичної економічної інформації про стан і наслідки товарних операцій, а також про обсяг і структуру товарообігу; - виявлення облікових даних і здійснення контролю видатків обігу та фінансових результатів роботи підприємств у відповідності до особливостей форм госпрозрахунку, що впливають на них; - контроль за дотриманням договірних зобов’язань перед покупцями товарів і щодо доставки їх постачальниками, а також перед державним бюджетом; - формування облікових даних про утворення і використання фондів виробничого і соціального розвитку та оплати праці; - забезпечення реальності і достовірності облікових даних і показників звітів в цілях сприяння контролю за збереженістю і примноженням майна. В гуртовій ланці торгівлі і підприємств постачання найбільше розповсюдження одержало створення великих спеціалізованих об’єднань, що забезпечують централізовану закупівлю, зберігання і реалізацію товарів певної номенклатури і асортименту за договорами з постачальниками і покупцями. В таких об’єднаннях бухгалтерський облік будується за принципом переважної централізації. В гуртово-роздрібній ланці торгівлі підприємства зобов’язані вести облік операцій по руху товарів з відокремленням облікових даних, які відносяться до операцій з гуртової і роздрібної реалізації товарів. Великі роздрібні магазини, особливо ті, що спеціалізуються на торгівлі непродовольчими товарами, представляють собою торгівельні фірми – виробничі об’єднання, до складу яких входять на правах структурних одиниць, що мають відокремлений баланс, значна кількість роздрібних підприємств. Гуртово-роздрібні і роздрібні об’єднання торгівлі ведуть облік так само як і гуртові, - за принципом переважної централізації обліково-звітних робіт в головній або централізованій бухгалтерії об’єднання [20, с.415-416]. Бухгалтерський облік наявності та руху товарів на підприємствах гуртової та роздрібної торгівлі здійснюється на рахунку 28 „Товари”. На рахунку 28 „Товари” ведеться облік руху товарно-матеріальних цінностей, що надійшли на підприємство з метою продажу. Цей рахунок використовують в основному збутові, торгові та заготівельні підприємства і організації, а також підприємства громадського харчування. На промислових та інших виробничих підприємствах рахунок 28 „Товари” застосовується для обліку будь-яких виробів матеріалів, продуктів, які спеціально придбані для продажу, або тоді, коли вартість матеріальних цінностей, що придбані для комплектування на промислових підприємствах, не включається до собівартості готової продукції, що виробляється на цьому підприємстві, а підлягає відшкодуванню покупцями окремо. Постачальницькі, збутові, торгові підприємства та організації на рахунку 28 „Товари” ведуть облік також покупної тари і тари власного виробництва, крім інвентарної тари, що служить для виробничих чи господарських потреб і облік якої ведеться на рахунку 11 „Інші необоротні матеріальні активи” чи 20 „Виробничі запаси”. Рахунок 28 „Товари” має такі субрахунки: 281 „Товари на складі” 282 „Товари в торгівлі” 283 „Товари на комісії" 284 "Тара під товарами” 285 „Торгова націнка”. На субрахунках 281-284 за дебетом відображається збільшення товарів та їх вартості, за кредитом – зменшення. На субрахунку 281 „Товари на складі” ведеться облік руху та наявності товарних запасів, що знаходяться на оптових та розподільчих базах, складах, овочесховищах, морозильниках тощо. На субрахунку 282 „Товари в торгівлі” ведеться облік руху та наявності товарів, що знаходяться на підприємствах роздрібної торгівлі (в магазинах, ятках, кіосках, у буфетах підприємств громадського харчування тощо). На субрахунку 283 „Товари на комісії” ведеться облік товарів, переданих на комісію за договорами комісії та іншими цивільно-правовими договорами, які не передбачають перехід права власності на цей товар до їх продажу. Аналітичний облік ведеться за видами товарів і підприємствами (особами)-комісіонерами. На субрахунку 284 „Тара під товарами” ведеться облік наявності й руху тари під товарами й порожньої тари. Торговельні підприємства можуть вести облік тари за середніми обліковими цінами, які встановлюються керівництвом підприємства за видами (групами) тари і цінами на тару. Різниця між цінами придбання і середніми обліковими цінами на тару відноситься на субрахунок 285 „Торгова націнка”. На субрахунку 285 „Торгова націнка” підприємства роздрібної торгівлі при ведені обліку товарів за продажними цінами відображають торгові націнки на товари, тобто різницю між покупною та продажною (роздрібною) вартістю товарів. За кредитом субрахунку 285 відображається збільшення суми торгових націнок, за дебетом – зменшення (списання). Списання за розрахунками суми торгової націнки на реалізовані товари відображається за дебетом субрахунку 285 і кредитом субрахунку 282 або способом сторно зворотною кореспонденцією цих рахунків. У звітність включається згорнуте за всіма субрахунками сальдо рахунку 28. Бухгалтерський облік доходів і витрат від реалізації товарів на підприємствах гуртової та роздрібної торгівлі відбувається на субрахунках 702 „Дохід від реалізації товарів” та 902 „Собівартість реалізованих товарів”. На субрахунку 702 „Дохід від реалізації товарів” підприємства торгівлі та інші організації узагальнюють інформацію про доходи від реалізації товарів. На субрахунку 902 „Собівартість реалізованих товарів” відображається собівартість реалізованих товарів, яка визначається Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 „Запаси”. Отже, в першому розділі бакалаврської кваліфікаційної роботи нами було розглянуто наукові підходи до визначення поняття „торгівля” та „торговельна діяльність”; розмежовано поняття „торгівля”, „ринок товарів” та „ринок послуг”; охарактеризовано організаційну структуру торгівлі в аспекті двох її підгалузей: гуртової та роздрібної торгівлі; здійснено опис основних законодавчо-нормативних актів, якими керуються торгівельні підприємства в своїй діяльності; викладено основні завдання бухгалтерського обліку на торговельних та посередницько-збутових підприємствах; виділено рахунки бухгалтерського обліку торговельних операцій на підприємствах. РОЗДІЛ 2. ХАРАКТЕРИСТИКА БАЗОВОГО ПІДПРИЄМСТВА 2.1. Загальна характеристика ПФ „Кредо” Базове підприємство засноване громадянином України і являється юридичною особою, має самостійний баланс, відкриває розрахунковий рахунок та інші рахунки в банківських установах України, має печатку та кутовий штамп, свою символіку та торгову марку. Фірма відповідає за своїми зобов’язаннями своїм майном, на яке згідно закону може бути звернене стягнення. Мета та предмет діяльності підприємства. Фірма створена з метою задоволення потреб в її товарах та послугах покупців та замовників, реалізації на основі отриманого прибутку інтересів засновника фірми. Предметом діяльності є: - комісійна, оптова, роздрібна торгівля продовольчими та промисловими товарами; - оптова, роздрібна торгівля мінеральними добривами, пестицидами, гербіцидами та іншими хімічними засобами захисту рослин; - комісійна, роздрібна та оптова торгівля сільськогосподарською технікою, вантажними і легковими автомобілями (з правом оформлення довідок-рахунків), запчастинами до них, їх сервісне обслуговування та ремонт; - оптова та роздрібна торгівля паливно-мастильними матеріалами; - прокат та лізинг сільськогосподарської техніки; - надання транспортних, транспортно-експедиційних послуг, послуг з технічного обслуговування, прокату та лізингу. У випадках передбачених законодавством України фірма отримує ліцензії та сертифікати на здійснення окремих видів діяльності. Управління фірмою здійснюється безпосередньо засновником або призначеним ним директором. З директором фірми, який працює по найму, може укладатись контракт. До виключної компетенції засновника фірми відноситься: - затвердження статуту фірми та внесення до нього змін та доповнень; - призначення директора фірми; - ліквідація або реорганізація фірми; - розподіл отриманого прибутку. Фірма самостійно визначає структуру управління, встановлює штати. Трудові відносини здійснює за рахунок праці найманих працівників. Майно фірми становлять основні засоби, оборотні кошти, а також інші цінності. Майно фірми є приватною власністю і належить засновнику фірми. Джерелами формування майна є: - грошовий та майновий внесок засновника; - доходи, отримані від господарської діяльності; - кредити банків та кредити отримані від інших кредиторів; - інші джерела не заборонені законодавством України. Фірма самостійно планує свою діяльність і визначає перспективи розвитку виходячи з попиту на товари та послуги і з необхідності підвищення прибутків. Фірма здійснює свою діяльність через власні торгові підприємства. ПФ „Кредо” реалізує товари та надає послуги за цінами та тарифами, що встановлює самостійно або на договірній основі, а в випадках передбачених законодавством України, за державними цінами та тарифами. Фірма здійснює оперативний та бухгалтерський облік наслідків своєї роботи, веде статистику, звітність. Порядок ведення бухгалтерського обліку та статистичної звітності визначається відповідним законодавством. Контроль за окремими сторонами діяльності фірми здійснюють державна податкова адміністрація, державні органи на які покладені нагляд за безпекою виробництва та праці та ін. ПФ „Кредо” самостійно здійснює зовнішньоекономічну діяльність відповідно до чинного законодавства України, що її регулює. Ліквідація та реорганізація підприємства проводиться за рішенням засновника або за рішенням суду. Очолює ПФ „Кредо” директор, якому підпорядкований його заступник, головний бухгалтер, менеджер зі зв’язків з контрагентами, заступник з технічних питань. Організаційна структура підприємства наведена на рисунку 2.1.
Рис. 2.1 Організаційна структура ПФ „Кредо” Однією із складових системи бухгалтерського обліку на досліджуваному підприємстві є Посадова інструкція головного бухгалтера – це документ, у якому зафіксовані завдання, функції, обов’язки, права і відповідальність головного бухгалтера. Посадова інструкція сприяє правильному вирішенню питання розподілу обов’язків між категоріями працівників, забезпечує єдність при розподілі посадових обов’язків і кваліфікаційних вимог, які до них пред’являються. Структура посадової інструкції головного бухгалтера може бути наступною: загальні положення; обов’язки; права; відповідальність та оцінка роботи. На ПФ „Кредо” відсутні положення про бухгалтерську службу та Посадова інструкція бухгалтера, однак визначено, що бухгалтерський облік здійснюється бухгалтерією, яку очолює головний бухгалтер. Права та обов’язки головного бухгалтера коротко зазначені в додатку до Наказу “Про облікову політику на 2005 р.”, а саме головний бухгалтер: забезпечує дотримання на підприємстві встановлених єдиних методологічних засад бухгалтерського обліку, складання й подання у встановлені строки фінансової звітності; організовує контроль за відображенням на рахунках бухгалтерського обліку всіх господарських операцій; бере участь в оформленні матеріалів, пов’язаних з недостачею та відшкодування втрат від нестач, крадіжок і псування цінностей підприємства; наділяється правом другого підпису на первинних бухгалтерських документах, реєстрах бухгалтерського обліку та відповідних звітах; несе особисту відповідальність перед керівником; виписує податкові накладні; веде підрахунок валових доходів та витрат тощо. Робимо висновок про необхідність удосконалення організації бухгалтерського обліку на досліджуваному підприємстві в аспекті впровадження Посадової інструкції головного бухгалтера. 2.2. Формування облікової політики ПФ „Кредо” Політика обліку – це сфера нормалізації обліку через певні правила, стандарти, методологічні норми з метою визначення загальних і докладних принципів функціонування обліку в даній країні або на міжнародному рівні на певний період. Розмежування понять теорії і практики обліку має принципове значення для практичного розуміння політики обліку. Політика обліку має і національний характер та відображає особливості ведення обліку кожного окремого господарюючого суб’єкта [27, с.48]. На вибір облікової політики підприємства впливають наступні фактори (рисунок 2.1). Облікова політика обов’язково за чинним законодавством повинна розкриватись у складі фінансової звітності, вона повинна розроблятися кожним підприємством, що зареєстроване у встановленому законодавством порядку. При створенні ПФ „Кредо” керівник та головний бухгалтер розробили та затвердили Наказ про облікову політику, згідно якої ведеться бухгалтерський облік та фінансова звітність. Згідно із Законом України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні” облікова політика – це сукупність принципів, методів і процедур, що використовуються підприємством для складання та подання фінансової звітності. Тобто це вибір самим підприємством певних і конкретних методик, форм і техніки ведення бухгалтерського обліку, виходячи із чинних нормативних актів і особливостей діяльності підприємства [2]. Фактори, що впливають на формування облікової політики підприємства
звільнення від окремих податків, ставки податків, пільги з оподаткування
Ступінь свободи дій в умовах переходу до ринку
можливість самостійного прийняття рішень з питань ціноутворення, вибору партнерів
Стратегія фінансово-господарського розвитку
цілі й завдання економічного розвитку підприємства на поточну перспективу
Наявність матеріальної бази
забезпеченість комп’ютерною технікою та іншими засобами оргтехніки
Система інформаційного забезпечення підприємства
за напрямками, необхідними для його ефективної діяльності
Рівень кваліфікації бухгалтерських кадрів, економічної сміливості, ініціативності та підприємливості керівників
Система матеріальної зацікавленості працівників в ефективності роботи підприємства та матеріальної відповідальності за виконання своїх обов’язків
Обсяг діяльності, середньоспискова чисельність працівників
Господарська ситуація (стан господарського, податкового та бухгалтерського законодавства, сприятливість інвестиційного клімату, стан розрахункової дисципліни наявність власних оборотних коштів)
Рис. 2.1. Фактори, що впливають на формування облікової політики підприємства [27, с.51] Облікова політика ПФ „Кредо” затверджується наказом керівника. Пройшовши усі етапи створення облікової політики керівництво підприємства у даному Наказі визначило такі заходи щодо організації та ведення бухгалтерського обліку: В цілях класифікації активів тривалість операційного циклу вважати рівною 3 місяцям. Для визначення основних засобів, інших необоротних матеріальних активів та нематеріальних активів, визначення терміну їх корисного використання, ліквідаційної, вибору методу нарахування амортизації створити комісію. Встановити вартісну оцінку в цілях віднесення необоротних матеріальних активів до малоцінних в сумі, яка не перевищує 1000 грн. Встановити метод оцінки запасів при продажу їх у роздріб – за цінами продажу. Величину резерву сумнівних боргів встановити на підставі класифікації дебіторської заборгованості. Резервування засобів для здійснення майбутніх витрат і платежів не здійснювати. На ПФ „Кредо” використовується метод прямого розподілу для розподілу транспортних витрат, а також стабільну торгову націнку в розмірі 10% незалежно від номенклатурного ряду товарів. Створена облікова політика на ПФ „Кредо” (Додаток Б) не є ідеальною, зокрема, на нашу думку слід відмітити ряд пунктів, що мали би міститися в наказі про облікову політику даного підприємства: доручити ведення бухгалтерського обліку на підприємстві бухгалтерській службі на чолі з головним бухгалтером; застосувати журнальну систему обліку; доручити головному бухгалтеру підписувати облікові регістри, первинні документи, форми звітності та визначити права працівників на підпис бухгалтерських документів згідно з переліком; доручити головному бухгалтеру розробити робочий план рахунків із введенням додаткових субрахунків; встановити терміни проведення інвентаризації: для об’єктів основних засобів, нематеріальних активі – щорічно за станом на 1 серпня; для бланків суворої звітності – щоквартально; для розрахунків з постачальниками та покупцями – щоквартально; для коштів у касі – щомісяця; для товарів – щомісячно. Розкриття змін, внесених в облікову політику організації у звітному році, має велике значення для користувачів бухгалтерської звітності, завдяки чому можна скласти уявлення про те, під дією яких обставин формувався фінансовий стан підприємства, чи не пов’язане покращення (погіршення) тих чи інших показників його діяльності з корективами методики розрахунку цих показників [27, с.61]. 2.3. Аналіз фінансового стану та торгівельних операцій на ПФ „Кредо” В системі економічної інформації важливе місце займає вивчення показників бухгалтерської звітності підприємства. Аналіз звітності є важливим елементом прийняття управлінських рішень. Для отримання цілісної картини стану підприємства на даному етапі його розвитку, наведемо основні результати фінансово-економічної діяльності (табл.2.1) за 2003-2005рр. з розрахунком абсолютного відхилення та темпів росту. В табл. 2.1, яка сформована на основі даних Балансу (Ф-1) (Додаток А.1, А.3) та Звіту про фінансові результати (Ф-2) (Додаток А.2, А.4), можна побачити, що ряд основних показників, які відображають добробут підприємства протягом трьох останніх років збільшились, зокрема це первісна вартість основних засобів, грошові кошти, дохід (виручка) від реалізації товарів (без ПДВ), нерозподілений прибуток. Крім цього, позитивним слід вважати зменшення заборгованості перед банками. Негативна тенденція проявляється у збільшенні товарних залишків, збільшенні дебіторської заборгованості, збільшенні кредиторської заборгованості за товарами. Таблиця 2.1 Аналіз основних фінансово-економічних показників ПФ „Кредо” за 2003-2005рр Назва показника Значення показника, тис. грн Абсолютне відхилення, тис. грн. Темпи росту, %
2003 р. 2004 р. 2005 р. 2004р. - 2003р. 2005р.-2004р. 2004р-2003р 2005р.-2004р.
Основні засоби:
- залишкова вартість 115,20 117,50 371,00 2,30 253,50 2,00 215,74
- первісна вартість 152,20 247,60 487,80 95,40 240,20 62,68 97,01
Проведемо аналіз на основі фінансових коефіцієнтів. Цей метод дозволяє вивчити такі важливі аспекти фінансового стану і результатів діяльності підприємства як ліквідність, довгострокова платоспроможність, рентабельність, становище на ринку цінних паперів. Дані для обрахунків використовуються з Балансу та Звіту про фінансові результати. При оцінці ліквідності розраховують: коефіцієнт поточної ліквідності (коефіцієнт загальної ліквідності, коефіцієнт покриття) – показує скільки гривень поточних активів припадає на одну гривню поточних зобов’язань: Коефіцієнт поточної ліквідності (Кп.л.)
= Оборотні активи (ряд. 260 Ф1)
+ Витрати майбутніх періодів (ряд. 270 Ф1) (2.1)
Поточні зобов'язання (ряд. 620 Ф1)
+ Доходи майбутніх періодів (ряд. 630 Ф1)
Оптимальним значенням цього коефіцієнту є 2: ; . Це свідчить про те, що на кожну 1 грн. поточних зобов’язань (боргів) підприємство мало 1,91 грн. (у 2004 р.) і 1,73 грн. (у 2005 р.) поточних активів, що у випадку неплатоспроможності дозволить розрахуватись з кредиторами, але існує ризик не покриття заборгованості. Коефіцієнт швидкої ліквідності (коефіцієнт лакмусового папірця): Коефіцієнт швидкої ліквідності (КШ.Л.)
=
Оборотні активи (ряд.260Ф1)
-
Запаси (ряд.100-140 ф1)
+ Витрати майбутніх періодів (ряд.270 Ф1)
(2.2)
Поточні зобов'язанн (ряд. 620 Ф1)
+ Доходи майбутніх періодів (ряд. 630 Ф1)
Для роздрібної торгівлі цей коефіцієнт невисокий, оскільки більша частина грошових коштів укладена в запаси. Оптимальним є значення коефіцієнта не нижче 1. ; . Це означає, що на кожну 1 грн. поточної заборгованості припадає 0,53 грн. (у 2004 р.) і 0,44 грн. (у 2005 р.) ліквідних активів. Для торговельного підприємства це середнє значення, що дозволить частково покрити заборгованість. 3) Коефіцієнт оборотності запасів показує, як часто обертаються запаси для забезпечення поточного обсягу продажу: Коефіцієнт оборотності запасів (КО.З.)
= Собівартість реалізованої продукції (ряд.040 Ф2)
(2.3)
(запаси на початок року +запаси на кінець року)/2
(ряд100-140 гр3 Ф1+ряд100-140 гр4 Ф1)/2
Чим вищий коефіцієнт, тим швидше обертаються запаси. ; . Поділивши тривалість звітного періоду (один рік) не цей коефіцієнт, отримаємо кількість днів, необхідну на один оборот запасів: 365/6,28=58 днів (у 2004 р.) і 365/7,14=51 день (у 2005 р.). Таким чином, для збереження поточного рівня продажу поповнення запасів необхідно здійснювати через 58 днів у 2004 р. і 51 день у 2005 р. 4) Коефіцієнт оборотності дебіторської заборгованості показує, скільки разів на рік обертаються кошти, вкладені в розрахунки: Коефіцієнт оборотності дебіторської заборгованості (КО.Д.З.)
= Загальний обсяг реалізації (ряд.010 Ф2)
(2.4)
(деб. заборг. на поч. р. +деб. заборг. на кін. р.)/2
(ряд 160-210 гр3 Ф1+ряд 160-210 гр4 Ф1)/2
; . На основі цього коефіцієнта розрахуємо період інкасації – час, протягом якого дебіторська заборгованість обертається в грошові кошти: 365/26,13=14 днів (у 2004 р.) і 365/27,7=13 днів (у 2005 р.). 5) Коефіцієнт оборотності кредиторської заборгованості свідчить про наявність грошових коштів, тимчасово залучених підприємством і таких, що підлягають поверненню. Період погашення кредиторської заборгованості розраховується за допомогою коефіцієнту оборотності кредиторської заборгованості: Коефіцієнт оборотності кредиторської заборгованості (КО.К.З.)
= Загальний обсяг реалізації (ряд.010 Ф2)
(2.5)
(кред.заборг. на поч.р. +кред.заборг. на кін. р.)/2
(ряд 620 гр3 Ф1+ряд 620 гр4 Ф1)/2
; . Термін погашення кредиторської заборгованості: 365/12,83=24 дні (у 2004 р.) і 365/11,34=32 дні (у 2005 р.). Як правило, перевищення терміну погашення кредиторської заборгованості над дебіторською свідчить про погіршення платоспроможності. В даному випадку таке рішення хибне, оскільки в роздрібній торгівлі дебіторської заборгованості незначна. Крім цього, активів підприємства є достатньо, щоб погасити таку кредиторську заборгованість. При оцінці рентабельності визначають відношення прибутку до рівня продажу, активів, власного капіталу: 6) Рентабельність продажу: Рентабельність продажу (РП)
= Чистий прибуток (ряд 220 Ф2)
(2.6)
Чиста реалізація (ряд 035 Ф2)
Рентабельність продажу демонструє скільки коштів прибутку залишається від кожної гривні продажу після вирахування з отриманого доходу всіх витрат (табл.2.2). Таблиця 2.2 Визначення рентабельності продажу на ПФ „Кредо” за 2004-2005рр. Показник Рік
2004 2005
Рентабельність продажу, % 3,4 5,8
Чистий прибуток, тис.грн. 104,5 211,3
Чиста реалізація, тис.грн. 3032,7 3637,4
7) Також використовують коефіцієнт оборотності активів, який характеризує, наскільки ефективно використовуються активи з точки зору обсягу реалізації, так як показує, скільки гривень реалізації припадає на кожну гривню вкладену в активи підприємства (табл. 2.3). Коефіцієнт оборотності активів (КОБ.А.)
Таблиця 2.3 Визначення коефіцієнту оборотності активів на ПФ „Кредо” за 2004-2005рр. Показник Рік
2004 2005
Коеф. оборотності активів 4,24 3,73
Чиста реалізація, тис.грн. 3032,7 3637,4
Середньорічна вартість активів, тис.грн. 716,0 975,05
Дані таблиці свідчать про зниження оборотності активів підприємства у 2005 році порівняно з 2004 роком, тобто про менш ефективне їх використання. 8) Рентабельність активів – характеризує наскільки ефективно підприємство використовує свої активи для отримання прибутку, тобто який прибуток приносить кожна гривня, вкладена в активи підприємства (табл. 2.4). Рентабельність активів (РА)
Таблиця 2.4 Визначення рентабельності активів на ПФ „Кредо” за 2004-2005рр. Показник Рік
2004 2005
Рентабельність активів, % 15 22
Чистий прибуток, тис.грн. 104,5 211,3
Середньорічна вартість активів, тис.грн. 716,0 975,05
Дані таблиці свідчать про підвищення ефективності використання активів у 2005 році порівняно з 2004 роком. 9) Рентабельність капіталу – характеризує наскільки ефективно підприємство використовує власний капітал (табл.2.5) Рентабельність капіталу (РК)
= Чистий прибуток (ряд 220 Ф2)
(2.9)
(власний капітал на поч.р.+власний капітал на кін. р.)/2
(ряд 380 гр3 Ф1+ряд 380 гр 4 Ф1)/2
Таблиця 2.5 Визначення рентабельності капіталу на ПФ „Кредо” за 2004-2005рр. Показник Рік
2004 2005
Рентабельність капіталу, % 24 36
Чистий прибуток, тис.грн. 104,5 211,3
Власний капітал, тис.грн. 432,35 590,25
Дані таблиці свідчить про підвищення ефективності використання власного капіталу в 2005 році у порівнянні з 2004 роком. 10) фондовіддача – характеризує, наскільки ефективно підприємство використовує основні фонди. Збільшення фондовіддачі свідчить про підвищення ефективності використання основних фондів (табл. 2.6) Фондовіддача (Фв)
= Чиста реалізація (ряд 035 Ф2)
(2.10)
(основеі фонди на поч.р.+основні фонди на кін.р.)/2
(ряд 080 гр3 Ф1+ ряд 080 гр 4 Ф1)/2
Таблиця 2.6 Визначення фондовіддачі на ПФ „Кредо” за 2004-2005рр. Показник Рік
2004 2005
Фондовіддача 19,95 12,94
Чиста реалізація, тис.грн. 3032,7 3637,4
Основні фонди, тис.грн. 152,0 281,1
Дані таблиці свідчить про зниження ефективності використання підприємством основних фондів в 2005 році в порівнянні з 2004 роком. Отже, на основі проведеного аналізу можна сказати, що в основному значення показників відповідають оптимальним, подекуди перевищуючи їх. Так, на основі показників ліквідності можна сказати, що у підприємства є власні оборотні активи, хоча немає грошових коштів на рахунках, а також ліквідних активів щоби покрити наявну кредиторську заборгованість. Коефіцієнти оборотності запасів, а також період одного обороту запасів показує швидке їх обертання, що є важливим фактором саме для роздрібної торгівлі продовольчими товарами. Найголовнішим є те, що підприємство на протязі року нарощувало потужності, а саме збільшувало обсяги реалізації, основних фондів, що призвело до збільшення прибутку. Про ці позитивні зрушення говорять значення коефіцієнтів рентабельності. Таким чином можна сказати, що на протязі року підприємство працювало ефективно і рентабельно, змогло покращити свої показники порівняно з попереднім роком. Приватна фірма „Кредо” здійснює свою діяльність у сфері роздрібної торгівлі та гуртової. В зв’язку з чим, в обліку присутні як господарські операції, пов’язані із реалізацією товарів як в роздріб, так і гуртом. Розглянемо річні обсяги придбання та реалізації товарів і сировини, та покажемо динаміку цих показників поквартально за 2005р. Дані сформуємо у вигляді таблиць (табл. 2.7-2.9) Таблиця 2.7 Обсяг придбання товарів та сировини на ПФ „Кредо” за 2005р., тис.грн. Вид запасів 1 квартал 2 квартал 3 квартал 4 квартал Всього
Сировина 9255 8230 11652 9356 38493
Товари 10420 8560 10540 10597 40117
Всього 19675 16790 22192 19953 78610
Як видно з таблиці, найбільший обсяг придбання припадає на 3-й квартал. Це пояснюється деякою сезонністю роботи. В свою чергу, найменший обсяг припадає на 2-й квартал. Таблиця 2.8 Обсяг реалізації товарів та готової продукції на ПФ „Кредо” за 2005р., тис.грн. Види запасів 1 квартал 2 квартал 3 квартал 4 квартал Всього
Товари в роздріб 12672 10350 14745 13427 51194
Товари гуртом 19008 16255 22116 18147 75526
Всього 31680 26605 36861 31574 126720
З таблиці видно, що обсяг реалізації, знову ж таки, найбільший у 3 кварталі. При цьому спостерігається пряма залежність між обсягами купівлі та обсягами реалізації. Порівнявши дані таблиць 2.7 і 2.8 можемо визначити суму торгової націнки, що припадає на обсяг реалізованої продукції (табл.2.9) Таблиця 2.9 Обсяг торгової націнки на ПФ „Кредо” за 2005р. Види запасів 1 квартал 2 квартал 3 квартал 4 квартал Всього
Товари в роздріб 3417 2120 3093 4071 12701
Товари гуртом 8588 7695 11576 7550 35409
Всього 12005 9815 14669 11621 48110
Для наочного зображення представимо дані таблиць у вигляді графіка (рисунок 2.3). Криві відображають динаміку зростання та спаду обсягів придбання, реалізації та торгової націнки. Отже, проаналізувавши діяльність підприємства, було виявлено підвищення активності торгівельної діяльності на літній період. В зв’язку з чим, обсяги реалізації збільшувались у півтора рази відносно даних 2-го кварталу (значення обсягів найменше). Це, у свою чергу, позначається на збільшенні обсягу придбання.
Рис 2.3. Динаміка обсягів придбання, реалізації та торгової націнки на ПФ „Кредо” у 2005р. Таким чином, спостерігається сезонність роботи підприємства, що відображається на доходах. На виконання завдань, поставлених нами при написанні бакалаврської кваліфікаційної роботи, в другому розділі бакалаврської роботи: здійснено загальну характеристику базового підприємства – ПФ „Кредо”; охарактеризовано наказ про облікову політику на ПФ „Кредо”, виділено основні його недоліки та запропоновано напрямки щодо його вдосконалення; проведено аналіз фінансового стану базового підприємства, приділивши основну увагу аналізу торговельних операцій. При цьому встановлено, що підприємство функціонує досить вдало і особливих проблем з власним фінансовим станом не відчуває. РОЗДІЛ 3. ОСОБЛИВОСТІ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ ТОРГІВЕЛЬНИХ ОПЕРАЦІЙ НА ПФ „КРЕДО” 3.1. Документування операції з надходження і реалізації товарів на ПФ „Кредо” Основою бухгалтерського обліку є чітке та обов’язкове документування усіх господарських операцій. Вони відображаються в бухгалтерському обліку методом суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах проводяться на підставі первинних документів. Первинні документи – це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, зокрема дозволи та розпорядження на їх проведення. Первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення. При організації документування і документообігу підприємства та організації України керуються вимогами Закону України „Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”, а також Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку. Бухгалтерії підприємств повинні створити пакети первинних документів а відповідно до завдань обліку за кожною топологічною ділянкою (облік матеріальних цінностей, облік основних засобів, облік результатів тощо). Для документального оформлення господарських операцій підприємства можуть застосовувати типові міжвідомчі форми первинних документів та їх відомчі форми. Їм також надано право самостійно розробляти первинні документи з врахуванням особливостей господарської діяльності та потреб управління. Що стосується самих документів, то їх можна класифікувати: за призначенням: - розпорядчі; - виправдовуючі; - бухгалтерського оформлення; - комбіновані; за порядком складання: - первинні; - зведені; за місцем складання: - внутрішні; - зовнішні; - службові; за способом викладення інформації: - документи з високим рівнем стандартизації; - документи з низьким рівнем стандартизації. Бухгалтерія також повинна визначати шляхи руху первинних документів від моменту їх створення до моменту передачі в архів для подальшого зберігання. Для цього розробляється графік документообігу з обов’язковим зазначенням виконавців, відповідальних за перевірку та обробку документа, дати виконання і пункту передачі документа для подальшої обробки, використання та зберігання. Документування є важливою частиною бухгалтерського обліку. На підставі даних первинних бухгалтерських документів здійснюється контроль за правомірністю здійснення господарських операцій на підприємстві. Перевірені дані цих документів реєструються і узагальнюються у облікових реєстрах склад яких визначається формою бухгалтерського обліку, за допомогою рахунків і субрахунків. Відображення господарських операцій за допомогою рахунків та субрахунків буде розглянуто в наступному розділі роботи. Документальне оформлення ведення бухгалтерського обліку надходження та реалізації товарів на ПФ „Кредо” здійснюється за допомогою первинних документів типових форм, до яких можна віднести такі: накладні на прихід товару; накладні на повернення товару постачальнику; видаткові накладні (Додаток В.3); рахунки (Додаток В.1); податкові накладні (Додаток В.2, В.4); акти на повернення товару від покупця; акти списання товару; інші первинні документи які застосовуються на даному підприємстві. Основним документом, що дозволяє проконтролювати збереження і рух товарів, на підприємстві ПФ „Кредо” є товарний звіт. Товарні звіти складаються матеріально-відповідальними особами щоденно або один раз на 3, 5, 7, 10 днів (залежно від обсягів господарських операцій торговельного підприємства). Терміни подання товарних звітів визначаються наказом по підприємству. Товарні запаси відображаються в товарному звіті підприємства роздрібної торгівлі за обліковими (продажними) цінами. Перед складанням товарного звіту всі прибуткові та видаткові документи ретельно перевіряються і сортуються за видами операцій (прибутку і видатку). Прибуткова частина товарного звіту заповнюється матеріально-відповідальною особою на підставі первинних документів: накладних, товарно-транспортних накладних, прибуткових накладних тощо. Видаткова частина товарного звіту заповнюється на підставі документів, що містять інформацію про реалізацію товарів покупцям — звітів РРО (ЕККА), книг обліку розрахункових операцій, актів уцінок, актів нестач, актів повернення товарів та інших первинних документів, що відображають зміну облікової вартості товарів. Після того, як документи відсортовано за видами операцій, у титульній частині товарного звіту вказуються реквізити торговельного підприємства (відділу, секції), прізвище, ім'я, по-батькові матеріально-відповідальної особи, звітний період (день або декілька днів), за які складається звіт. Потім переносяться залишки товарів і тари на початок дня, котрі мають відповідати залишкам, зазначеним у попередньому товарному звіті (або даним інвентаризаційного опису, якщо складається перший звіт після інвентаризації). Далі заносяться первинні документи про надходження і вибуття товарів і тари за день в хронологічному порядку із зазначенням у відповідних графах їх дати і номера. Після відображення в товарному звіті всіх документів підбиваються підсумки щодо прибутку і видатку, виводяться залишки товарів і тари на кінець дня. Заповнення лицевого боку товарного звіту матеріально-відповідальною особою закінчується записом про кількість доданих до звіту первинних документів і підписом такої матеріально-відповідальної особи. На зворотному боці товарного звіту ведеться облік тари в кількісному і грошовому виразі. Кожному виду тари відводиться окремий рядок. Дані про залишок тари на початок дня переносяться з попереднього товарного звіту, а дані про рух тари (прибуток і видаток) проставляються підсумками за день на підставі документів про надходження і вибуття тари. Підсумки залишків, оборотів щодо надходження і вибуття тари в грошовому виразі у звіті про рух тари на зворотному боці товарного звіту мають дорівнювати підсумкам Її залишків, оборотів з надходження і вибуття, відображених на лицевому боці товарного звіту. До товарного звіту мають бути додані всі первинні документи, на підставі яких було отримано і відпущено товар. Товарні звіти складаються в двох примірниках. Перший примірник звіту разом з доданими до нього первинними документами передається до бухгалтерії, а другий з розпискою бухгалтера про перевірку і приймання залишається у матеріально-відповідальної особи. У випадку, якщо при перевірці товарного звіту з доданими до нього документами працівник бухгалтерії виявив помилки, вносяться виправлення до обох примірників. Товарні звіти з доданими до них документами є підставою для відображення операцій з надходження і вибуття товарів і тари у бухгалтерському обліку. Вищезгадані документи складаються на бланках типових форм або на таких, які створені засобами обчислювальної техніки, але з дотриманням усіх реквізитів. Після перевірки даних первинних документів вони реєструються і заносяться в облікові регістри. Це носії спеціального формату у вигляді відомостей, журналів, журналів, книг, машинограм тощо, які призначені для хронологічного, синтетичного або комбінованого нагромадження, групування та узагальнення інформації. На підприємстві, яке досліджується, як правило, дані первинних документів одразу заносяться до спеціально створених програм на електронних носіях, оскільки облік тут повністю автоматизований. Для узагальнення даних поточного бухгалтерського обліку, перевірки правильності записів і визначення оборотів та залишків на рахунках на даному підприємстві складається обіговий баланс. Первинні документи, облікові регістри, що пройшли обробку, бухгалтерські звіти і баланси підлягають обов’язковій передачі до архіву. Зберігання первинних документів та усіх вищезгаданих бухгалтерських звітів забезпечує головний бухгалтер підприємства. У разі потреби вилучення цих документів може здійснюватися лише за постановою органів дізнання, попереднього слідства, судів, прокуратури та податкової служби, відповідно до чинного законодавства України. Вилучення оформляється протоколом (актом), копія якого вручається під розписку відповідній посадовій особі підприємства. Від якості первинних документів залежить якість всього бухгалтерського обліку. Їх складання займає більше половини всіх робіт з ведення бухгалтерського обліку. Бухгалтерські документи виконують функції розпорядчого і виконавчого характеру. Документ, підписаний керівником підприємства, є розпорядчим. Цей же документ після здійснення операції відображає і виправдовує її. Економічну доцільність і законність господарської операції аналізують під час оформлення її документом. Отже, документація забезпечує попередній і поточний контроль за проведенням операцій [33, с.155]. Розглянемо загальну схему документообігу при реалізації товарів на підприємстві ПФ „Кредо” (рисунок 3.1). Документи мають практичне значення для попереднього і подальшого контролю за доцільністю і законністю господарських операцій, дотриманням виконавчої дисципліни. Рис.3.1. Схема документообігу при реалізації товарів на ПФ „Кредо” Попередній контроль здійснюють керівні працівники: підписуючи документ, вони беруть на себе відповідальність за законність операції, оформленої цим документом. Це допомагає дотриманню господарської дисципліни та чинного законодавства. Подальший контроль здійснюють облікові працівники при прийманні і опрацюванні документів, а також працівники податкових, фінансових і ревізійних органів. Цей контроль поширюється головним чином на виправдні документи для встановлення законності і господарської доцільності операцій, а також перевірки правильності оформлення самих документів [29, с.66]. 3.2. Аналітичний та синтетичний облік торгівельних операцій Бухгалтерський облік – це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень. Більшість підприємств, у своїй діяльності ведуть синтетичний та аналітичний бухгалтерський облік. Синтетичний облік – це облік, який ведеться на бухгалтерських рахунках, на яких облік господарської діяльності підприємств ведеться узагальнено. Синтетичні рахунки призначені для обліку інформації про склад і рух майна підприємства, коштів, джерел їх утворення в узагальненому вигляді і в грошовому вимірнику. Для детальної характеристики об’єктів бухгалтерського обліку використовують аналітичні рахунки, в яких, крім грошового вимірника застосовують натуральні і трудові вимірники. Облік, здійснюваний на підставі аналітичних рахунків, називають аналітичним обліком [37, c.31-32]. Tипові проведення по поступленні товарів на ПФ „Кредо” наведені у табл. 3.1. Таблиця 3.1 Типова кореспонденція бухгалтерських рахунків по обліку придбання товарів на ПФ „Кредо” Зміст господарської операції Кореспонденція рахунків
Дm Km
1. Перша подія – надходження товарів
Оприбутковано товар за купівельною вартістю 281 631
Відображено суму податкового кредиту 641 631
Оплачено отриманий товар 631 311
2. Перша подія – передоплата постачальнику
Здійснено оплату за товар 371 311
Відображено суму податкового кредиту з ПДВ 641 644
Оприбутковано товар за купівельною вартістю 281 631
Списано суму раніше нарахованого податкового кредиту 644 631
Відображено зарахування заборгованостей 631 371
Підприємства роздрібної торгівлі, які використовують метод оцінки товарів за ціною продажу, можуть аналітичний облік вести в сумарному виражені. Підприємствами роздрібної торгівлі застосовується оцінка за цінами продажу з використання середнього відсотка торгової націнки товарів. Цей метод застосовують підприємства, які мають значну номенклатуру товарів, яка змінюється, з приблизно однаковим рівнем торгової націнки. Тому визначення собівартості (первісної вартості) реалізованих товарів виконується в такому порядку (формули): Середній % торгових націнок
= залишок торгових націнок на початок місяця
+ сума торгових націнок на товари, що надійшли протягом місяця
(3.1)
продажна вартість залишку товарів на початок місяця
+ продажна вартість товарів, що надійшли протягом місяця
сума реалізованих торгових націнок
продажна вартість реалізованих товарів
середній % торгової націнки
=
*
(3.2)
Собівартість реалізованих товарів
продажна вартість реалізованих товарів
сума реалізованих торгових націнок
=
_
(3.3)
Таким чином продажна вартість реалізованих товарів (вільна ціна) складається з вільної відпускної ціни гуртового підприємства, торговельної націнки різниці і вхідного ПДВ на товар. Ще одним важливим моментом в торгівлі є відображення витрат на транспортування. Тому в обліку виділяють два методи розподілу транспортних витрат: метод прямого розподілу; метод розподілу за середнім відсотком. Суть прямого методу розподілу виходить із самої назви – прямим розподілом транспортних витрат між одиницями придбаного товару, тобто включення їх до первісної вартості товарів (в дебет 281 або 282). Метод розподілу транспортних витрат за середнім відсотком полягає у визначенні відсоткового співвідношення всіх транспортних витрат звітного періоду до всієї вартості товарів, що були здійснені в такому звітному періоді. Але враховуючи те, що оприбуткування товарів в гуртовій і роздрібній торгівлі здійснюється за різними цінами, то і розрахунок ТЗВ, що відносяться до реалізованих товарів, буде різним. Для роздрібної торгівлі: ТЗВ, що відносяться до реалізованих товарів
= залишок ТЗВ на початок місяця
+ збільшення ТЗВ за місяць
*
Продажна вартість реалізова-них товарів
(3.4)
продажна вартість залишку товарів на початок місяця
+ продажна вартість товарів, що надійшли протягом місяця
Транспортно-заготівельні витрати обліковуються на субрахунку 286 (289) по дебету і списується на собівартість реалізованих товарів. Для гуртової торгівлі: ТЗВ, що Відносять-ся до реалізова-них товарів
= залишок ТЗВ на початок місяця
+ збільшення ТЗВ за місяць
*
Собівар-тість реа- лізованих товарів
(3.5)
залишок товарів на початок місяця в покупних цінах
+ отримано товарів за місяць в покупних цінах
Обліковується аналогічно як і в роздрібній торгівлі. Розглянемо відображення в обліку операцій реалізації товарів через роздрібну мережу, які наведені у табл. 3.2. Таблиця 3.2 Типова кореспонденція бухгалтерських рахунків по обліку реалізації товарів ПФ „Кредо” у роздрібній торгівлі Зміст господарської операції Кореспонденція рахунків
Дm Km
Передано товари зі складу в роздріб 282 281
Віднесено суму ПДВ по придбаному товару до торгових націнок 282 285
Встановлено торгову націнку 282 285
Продано товари за готівкові кошти 301 702
Відображено податкові зобов’язання з ПДВ 702 641
Списано собівартість реалізованих товарів 902 282
Списано торгівельну націнку на реалізовані товари 285 282
Списано на фінансовий результат суму доходів від реалізації товарів 702 791
Списано на фінансовий результат собівартість реалізованого товару 791 902
Списано витрати на збут 791 93
Списано адміністративні витрати 791 92
Списано інші витрати операційної діяльності 791 94
Нараховано податок на прибуток 981 641
Списано витрати по податку на прибуток на фінансовий результат 791 981
Відображено нерозподілений прибуток 791 441
Узагальнюючим фінансовим результатом господарської діяльності будь-якого підприємства є прибуток або збиток. Для обліку та узагальнення інформації про фінансові результати призначено рахунок 79 “Фінансові результати”. За кредитом даного рахунка відображають суми в порядку закриття рахунків доходів (тобто рахунки класу 7), а за дебетом – суми в порядку закриття рахунків з обліку витрат та нарахованого податку на прибуток – рахунки класу 9 (або 8). Сальдо рахунка при його закритті списується на рахунок 44 “Нерозподілені прибутки” (непокриті збитки), - якщо кредитовий оборот більший за дебетовий, то підприємство на суму різниці має нерозподілений прибуток, і навпаки, якщо дебетовий оборот більший за кредитовий, то підприємство зазнало збитку. Таблиця 3.3 Типова кореспонденція бухгалтерських рахунків з обліку фінансових результатів ПФ „Кредо” Зміст господарської операції Кореспонденція рахунків
Дm Km
1 2 3
Списання витрат підприємства
Списано собівартість реалізованих товарів 79 902
Списано адміністративні витрати 79 92
Списано витрати на збут 79 93
Списано інші операційні витрати 79 94
Списано фінансові витрати 79 95
Списано витрати від участі в капіталі 79 96
Списано інші витрати 79 97
Списано нарахований податок на прибуток 79 98
Списано надзвичайні витрати 79 99
Списання доходів від здійснення господарської діяльності підприємства
Списано доходи від реалізації товарів 702 79
Списано інші операційні доходи 71 79
Списано дохід від участі в капіталі 72 79
Списано інші фінансові доходи 73 79
1 2 3
Списано інші надзвичайні доходи 75 79
Списано інші доходи 74 79
Закриття рахунку 79 “Фінансові результати”
Відображено прибуток 79 44
Відображено збитки 44 79
В таблиці 3.3. наведено типові кореспонденції рахунків з обліку фінансових результатів, які застосовуються на усіх підприємствах і в тому числі на ПФ „Кредо”. На підприємствах роздрібної торгівлі зі значним вибором товарів все частіше звертаються до такого методу залучення покупців, як надання всіляких торгових знижок. Застосування даного методу часто дає можливість отримувати додатковий прибуток за рахунок збільшення товарообігу. Знижки бувають різних видів. Наприклад: бонусні – надаються постійним агентам за реалізацію визначеної кількості виробів; сезонні; святкові; знижки при розпродажу; знижки, надані у вихідні дні; знижки за покупку товарів на визначену суму чи за покупку визначеної кількості одиниць якого-небудь товару; знижки з наданням дисконтної картки [19, c.10-11]. В Інструкції про застосування плану рахунків бухгалтерського обліку вказано, що знижки надані покупцям відображаються на субрахунку 704. Але в багатьох джерелах зазначено, що такий облік знижок є помилковим. Знижки, що надаються покупцям у момент реалізації є, по суті, ціновими уступками. Оскільки надання покупцям таких знижок зменшує тільки торгову націнку, а не дохід, то в обліку ці операції проводяться зменшенням торгової націнки, а не вирахуванням з доходу. Таким чином на підприємствах роздрібної торгівлі, де облік товарів ведеться з використанням рахунку 285 „Торгова націнка”, надання покупцям знижок відображається в регістрах бухгалтерського обліку одним з двох способів: або проведенням, оберненим нарахуванню торгових націнок на оприбутковані товари (Дm 285 Km 282), або прямим проведенням, але сторнувальним: Дm 282 Km 285 В обліку надання знижок можна відобразити проведеннями наведеними у таблиці 3.4. Таблиця 3.4 Типове відображення знижок у бухгалтерських проведеннях ПФ „Кредо” Зміст господарської операції Кореспонденція рахунків
Дm Km
Передано товари зі складу до магазину 282 281
Нараховано торгову націнку 282 285
Відображено дохід від реалізації 301 702
Відображені додаткові зобов’язання по ПДВ 702 641
Списано реалізовані товари 902 282
Списано торгову націнку, що припадає на реалізовані товари (сторно) 282 285
Визначено фінансовий результат від реалізації товарів 791 902 702 791
На даному підприємстві, як і на багатьох підприємствах роздрібної торгівлі можуть здійснюватися операції часткового повернення товарів від покупців. Такі операції обліковуються на субрахунку 704. У відповідності П(С)БО-9 підприємство вибирає один з найбільш підходящих методів обліку вибуття товарів при їх реалізації. У гуртовій торгівлі застосовується, як правило, оцінка за цінами продаж, оскільки в роздрібі реалізується велика кількість товарів і часто змінюється номенклатура і рівень торгової націнки. При поверненні товарів дуже важливо зробити правильні проведення, тому що від цього залежить достовірне визначення фінансового результату. Операції повернення товарів відображаються проведеннями, які наведені нижче у табл.3.6.
Таблиця 3.6 Типове відображення операцій з повернення товарів у бухгалтерському обліку ПФ „Кредо” Зміст господарської операції Кореспонденція рахунків
Дm Km
Отримано партію товарів від постачальника і оприбутковано на склад 281 631
Відображено суму податкового кредиту по ПДВ 641 631
Товари передано в роздрібну торгівлю
Відображено нарахування торгової націнки 282 285
Відображено реалізацію товару 301 702
Нараховано податкове зобов’язання по ПДВ 702 641
Віднесено на фінансовий результат виручка без ПДВ 702 791
Списано собівартість реалізованих товарів 902 282
Віднесено на фінансовий результат собівартість реалізованих товарів 791 902
Повернуті з каси гроші покупцеві за повернуті товари 704 301
Оприбутковано повернутий товар методом сторно 902 285
Відновлено раніше списану торгову націнку методом сторно 285 282
Сума повернутого товару віднесена на фінансовий результат 791 704
Відображено в складі витрат сума ПДВ в повернутому товарі 949 704
Віднесено на фінансовий результат сума ПДВ в повернутому товарі 791 949
Повернення оформляється актом повернення товару від покупця. 3.3. Інвентаризація залишків товарів на складі ПФ „Кредо” Інвентаризація є одним з найважливіших методів бухгалтерського обліку, що забезпечує перевірку i документальне підтвердження достовірності даних бухгалтерського обліку про наявність i стан матеріальних i нематеріальних активів, іншого майна, капіталу, інвестицій, розрахунків, резервів i зобов’язань [30]. Види інвентаризації представлені на рисунку 3.2. На кожному підприємстві роздрібної торгівлі товар зберігається як в торговому відділі, так і на складі. Тому раз на місяць проводиться співставлення даних по залишку товарів згідно бухгалтерського обліку та фактичної наявності по місцю зберігання. Іншими словами, проводиться інвентаризація. Рис.3.2. Види інвентаризації Порядок проведення інвентаризації регулюється Інструкцією з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затвердженою наказом Мінфіну від 11.08.94р. №419. Відповідно до постанови № 419 проведення інвентаризації є обов’язковим у таких випадках: - при передаванні майна державних підприємств в оренду або його приватизації; - перед складанням річного бухгалтерського звіту, що підкреслює актуальність цієї роботи в системі заходів із забезпечення його достовірності та довіри користувачів звітної інформації (акціонерів, кредиторів, інвесторів тощо). При цьому доречно звернути увагу на наявність такої вимоги в законодавствах інших країн: наприклад, Торговельний кодекс Франції як обов’язкову норму приписує кожній юридичній особі з метою встановлення наявності та вартості активних i пасивних елементів власного капіталу здійснювати контроль через інвентаризацію не рідше одного разу на рік; обов’язковість інвентаризації в обумовлених випадках передбачає i законодавство Чехії; - при зміні матеріально відповідальних осіб; - при встановленні фактів крадіжок; - після пожеж, стихійних явищ i техногенних аварій; - за приписом судово-слідчих органів. Без інвентаризації не обійтись i в разі зміни керівника (бригадира) колективу з колективною матеріальною відповідальністю, а також при ліквідації підприємства, при передачі підприємства (його структурних підрозділів) до складу інших органів управління (іншого підприємства). Характерною ознакою інвентаризації є те, що її об’єктом стає майно підприємства, а також майно, яке не належить підприємству на правах власності та перебуває в його користуванні (майно в оренді, давальницька сировина, товари на комісії тощо). На такі об’єкти i майно складаються окремі інвентаризаційні описи, один примірник кожного з яких надсилається власникові [30]. Основні завдання інвентаризації: - виявлення фактичної наявності основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, цінних паперів та інших грошових документів, а також обсягів незавершеного виробництва в натурі; - установлення лишку або нестачі цінностей і коштів шляхом зіставлення фактичної наявності з даними бухгалтерського обліку; - виявлення товарно-матеріальних цінностей, які частково втратили свою первісну якість, застарілих фасонів і моделей, а також матеріальних цінностей та нематеріальних активів, що не використовуються; - перевірка дотримання умов та порядку збереження матеріальних та грошових цінностей, а також правил утримання та експлуатації основних фондів; - перевірка реальності вартості зарахованих на баланс основних фондів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, цінних паперів і фінансових вкладень, сум грошей у касах, на розрахунковому, валютному та інших рахунках в установах банків, грошей у дорозі, дебіторської і кредиторської заборгованості, незавершеного виробництва, витрат майбутніх періодів, резервів наступних витрат і платежів. Етапи проведення інвентаризації [31]: 1. Керівник підприємства видає наказ про проведення інвентаризації; 2. За наказом створюється робоча (інвентаризаційна) комісія; 3. Проводиться інвентаризація; 4. По наслідках інвентаризації комісія складає протокол з пропозиціями по результатах інвентаризації; 5. Протокол передається керівнику, який приймає відповідне рішення; 6. За рішенням керівника наслідки інвентаризації відображаються по бухгалтерському обліку. Для проведення інвентаризації на підприємствах розпорядчим документом керівника створюються постійно діючі інвентаризаційні комісії, до складу яких включаються досвідчені працівники, а очолюють такі комісії керівник підприємства, його заступник або представник керівника. За наслідками інвентаризації робоча інвентаризаційна комісія повинна скласти протокол із зазначенням у ньому результатів інвентаризації і висновків щодо них, а також пропозицій про залік нестач та лишків пересортицею, списання нестач у межах норм природного убутку та понаднормових нестач і втрат. При проведенні інвентаризації інвентаризаційні описи складаються окремо на товарно-матеріальні цінності, що знаходяться в дорозі, не оплачені в строк покупцями відвантажені товари і цінності та ті, що перебувають на складах інших підприємств (на відповідальному зберіганні, на комісії, у переробці). Дозволяється складання групових інвентаризаційних описів малоцінних та швидкозношуваних предметів, виданих в індивідуальне користування працівників, із зазначенням відповідальних за ці предмети осіб. Виявлені в результаті інвентаризації надлишки товарів підлягають віднесенню на фінансові результати діяльності з попереднім включенням до складу доходів звітного періоду. Але в більшості випадків результатами інвентаризації є нестачі матеріальних цінностей. Нестачі товарів, виявленні під час інвентаризації, відображаються в бухгалтерському обліку відповідно до п.27 П(С)БО 9 ”Запаси”. Згідно із цим пунктом вартість повністю втрачених (зіпсованих або таких, що їх не вистачає) запасів списується на витрати звітного періоду. Але в залежності від того, чи встановлена винна особа чи ні, формування витрат від нестачі буде різним. Розглянемо кожен з цих випадків. Винну в нестачі особу встановлено: У разі встановлення особи, винної у псуванні або нестачі, їй пред’являється позов на відшкодування суми витрат. При цьому з винуватця стягується розмір збитку, розрахований відповідно до Порядку визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей. Сума, що підлягає відшкодуванню винною особою, зараховується до складу дебіторської заборгованості та включається до складу доходів звітного періоду. Частина суми, що надійшла від винної особи, в розмірі суми виявленої нестачі списується на фінансовий результат підприємства, а решта підлягає перерахуванню до бюджету. На сума відшкодування утримується із заробітку працівника. Проведення при встановленій винній особі будуть виглядати наступним чином (табл.3.7). Таблиця 3.7 Типові проведення при виникненні нестачі товарів (винну особу встановлено) на ПФ “Кредо” Зміст господарської операції Кореспонденція рахунків
дебет кредит
Виявлено нестачу товару 947 282
Віднесено на фінансовий результат суми нестачі 791 947
Віднесено суму нестачі на забалансовий рахунок 072 -
Списано суму торгової націнки, що припадає на товар, якого не вистачає 285 282
Відображено суму, що підлягає відшкодуванню винною особою 375 716
Утримано суму збитку із заробітку винного працівника 661 375
Списано суму нестачі із за балансового рахунка - 072
Нараховано суму, що підлягає перерахуванню до бюджету 716 641
Перераховано відповідну суму до бюджету 641 311
Відшкодовано понесені збитки 716 791
Винну в нестачі особу не встановлено: Якщо винуватець нестачі не встановлений або у відшкодуванні шкоди підприємству відмовлено судом, сума нестачі згідно з П(С)БО 9 списується на витрати звітного періоду. При цьому суму ПДВ, що припадає на суму нестачі та віднесено при придбанні товарів до податкового кредиту, має бути виключено з податкового кредиту і віднесено до складу витрат звітного періоду. На ПФ „Кредо” в бухгалтерському обліку такі випадки відображаються наступним чином (табл.3.8) Таблиця 3.8 Типові проведення при виникненні нестачі товарів (винну особу не встановлено) на ПФ “Кредо” Зміст господарської операції Кореспонденція рахунків
дебет кредит
Списано суму виявленої нестачі на витрати звітного періоду 947 282
Віднесено суму нестачі на фінансовий результат 791 947
Відображено коригування суми ПДВ, що припадає на суму виявленої нестачі (методом “червоне сторно”) 641 947
Списано суму ПДВ на фінансовий результат 791 947
Списано суму торгової націнки, що припадає на товар, якого не вистачає 285 282
Отже, ми розглянули суть таких операцій як надання знижок та проведення інвентаризації ТМЦ на прикладі ПФ „Кредо”. При їхній характеристиці ми навели принципи визначення результуючих даних, та формування бухгалтерських проведень. При формуванні проведень можна прослідкувати одну з головних особливостей роздрібної торгівлі – формування торгової націнки. Це пояснюється тим, що облік в роздрібній торгівлі ведеться за цінами продажу. І для того, щоб відслідкувати первісну вартість запасів потрібно знати наперед запланований прибуток (торгову націнку). Таким чином, операціями з надання знижок та проведення інвентаризації ТМЦ, ми доповнили висвітлені раніше питання одержання та вибуття товарів. В третьому розділі бакалаврської роботи нами приділено увагу наявним методичним положенням та розробленню науково обґрунтованих практичних напрямків щодо удосконалення обліку торговельних операцій на рівні окремого підприємства (ПФ „Кредо”) в розрізі таких питань: описано процес документування торговельних операцій на ПФ „Кредо”, приділивши значну увагу оформленню та поданню товарного звіту; здійснено опис аналітичного і синтетичного обліку торговельних операцій на ПФ „Кредо” в розрізі окремих під задач (надходження товарів; реалізація товарів; визнання доходів і витрат від реалізації товарів; облік фінансових результатів; надання знижок; повернення товарів тощо); описано процедуру здійснення інвентаризації залишків товарів на складі ПФ „Кредо” і відображення її результатів в бухгалтерському обліку. ВИСНОВКИ Бухгалтерський облік – це одне з основних джерел інформації про виробничу і фінансово-господарську діяльність підприємств і організацій, необхідної для прийняття та реалізації управлінських рішень. Науково впорядкований облік на підприємстві є основою для реалізації функції контролю і аналізу господарської діяльності. Облік покликаний забезпечувати повсякденний контроль за правильним і цільовим використанням коштів, матеріальних, енергетичних і трудових ресурсів, їх збереженням, а також на базі аналізу сприяти поліпшенню фінансово-господарської діяльності підприємств і організацій. В свою чергу, однією з важливих передумов ефективного функціонування економіки є розвиток торгівлі, яка має спиратись як на державний, так і на ринковий механізми впливу на споживчий ринок. Саме тому, в результаті написання бакалаврської кваліфікаційної роботи нами було досліджено, вивчено та узагальнено інформацію про організацію ведення обліку торговельних операцій на підприємствах сфери торгівлі, використовуючи дані та матеріали ПФ „Кредо”. В першому розділі бакалаврської роботи було зроблено огляд науково-методичної літератури, а також законодавчої та нормативно-довідкової бази, на основі якої суб’єкти господарювання України здійснюють торговельну діяльність, а саме, правові засади створення і функціонування підприємства, правила здійснення торгівлі різними групами товарів, порядок використання реєстраторів розрахункових операцій, порядок організації та ведення бухгалтерського обліку. Також в цьому розгляді розглянуто питання наукових підходів до визначення понять „торгівля” та „торговельна діяльність”, розподіл торгівлі на гуртову та роздрібну, виходячи з того, хто є покупцем товарів. В другому розділі бакалаврської кваліфікаційної роботи здійснено аналіз основних показників фінансово-господарської діяльності підприємства та проведено опис процесу формування облікової політики на ПФ „Кредо” і її впливу на організацію облікових робіт в торгівлі. В третьому розділі розкрито основні моменти організації бухгалтерського обліку на підставі Наказу про облікову політику, проаналізовано особливості ведення обліку торговельних операцій на підприємстві (надання знижок, розрахунок торговельної націнки, повернення товарів тощо), зокрема синтетичного та аналітичного, описано принципи документування на підприємстві, охарактеризовано основну первинну документацію щодо руху товарів. Під час аналізу фінансового стану підприємства, обчисливши необхідні коефіцієнти та показники, було виявлено доволі низьку ліквідність, що не дозволяє швидко та в повному обсязі погасити свою заборгованість (збитки), а кожна вкладена в актив гривня, приносить дуже низький прибуток. Тому керівництво, на нашу думку, зобов’язане добре вивчити та проаналізувати напрямки діяльності підприємства, знизити рівень витрат на одиницю реалізованого товару. При дослідженні ведення бухгалтерського обліку на ПФ „Кредо” було висвітлено особливості обліку в роздрібній та гуртовій торгівлі, зокрема описано бухгалтерський зміст рахунку 28 „Товари” та його субрахунків, наведено типові для торгівлі проведення по купівлі та продажу товарів, формування торгової націнки, формування фінансових результатів тощо. Особливої уваги заслуговує така ділянка обліку як надання знижок і проведення інвентаризації ТМЦ. При описі цих операцій було описано методику проведення обрахунків та визначення даних. На основі одержаної інформації складено кореспонденцію рахунків. При проведенні інвентаризації товарів на складі базовому підприємству слід дотримуватись Інструкції з інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів і документів та розрахунків, затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 11.08.94р. №419. Тема, розкрита в бакалаврській роботі є досить актуальною, зважаючи на темпи розвитку сектору гуртової та роздрібної торгівлі в Україні загалом та Західному регіоні і вимагає подальшого дослідження в наукових працях. СПИСОК ВИКОРИСТАНОЇ ЛІТЕРАТУРИ Господарський кодекс України від 16.01.2003р. №436-IV. Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні: Закон України від 16.07.1999р. №996-XIV. Про споживчу кооперацію: Закон України від 10.04.1992р. №2265-ХІІ. Про захист прав споживачів: Закон України від 12.05.1991р. №1023-ХІІ. Про забезпечення санітарного та епідемічного благополуччя населення: Закон України від 24.03.1994р. №4004-ХІІ. Про безпечність та якість харчових продуктів: Закон України від 23.12.1997р. №771/97-ВР. Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг: Закон України від 06.07.1995р. №265/95-ВР. Про патентування деяких видів підприємницької діяльності: Закон України від 23.03.1996р. №98/96-ВР. Про ліцензування певних видів господарської діяльності: Закон України від 01.06.2000р. №1775-ІІІ. Про Порядок заняття торговельною діяльністю і правила торговельного обслуговування населення: Постанова Кабінету міністрів України від 08.02.1995р. №108. Про затвердження Правил роздрібної торгівлі непродовольчими товарами: Наказ Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 11.03.2004р. №98. Про затвердження Правил роздрібної торгівлі продовольчими товарами: Наказ Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 11.07.2003р. №185. Про затвердження Положення про штрихове кодування товарів: Наказ Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 20.08.2002р. №255. Про затвердження Інструкції про Книгу відгуків і пропозицій на підприємствах роздрібної торгівлі та громадського харчування: Наказ Міністерства зовнішніх економічних зв’язків і торгівлі України від 24.06.1996р. №349. Про затвердження Положення про порядок уцінки і реалізації продукції, що залежалась, з групи товарів широкого вжитку і продукції виробничо-технічного призначення: Наказ Міністерства економіки України та Міністерства фінансів України від 10.09.1996р. №120/190. Про затвердження Інструкції про облік роздрібного товарообороту і товарних запасів: Наказ Міністерства статистики України від 28.12.1996р. №389. Про затвердження Плану рахунків бухгалтерського обліку та Інструкції про його застосування: Наказ Міністерства фінансів України від 30.11.1999р. №291; Абрютина М.С. Экономический анализ торговой деятельности: Учебное пособие. – М.: Издательство „Дели и Сервис”,2000. – 512 с. Байдик О. Облік знижок у роздрібній торгівлі// Дебет-Кредит. Школа бухгалтера. – 2003. – № 10. – с.10-11. Бухгалтерский учет: Учебник/ П.П. Новиченко, Т.Н. Шеина, Ф.П. Васин и др.; Под ред. П.П. Новиченко. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика,1990. – 464 с.: ил. Бухгалтерский учет: Учеб. пособие/ И.Е. Тишков, С.И. Шульман, Е.И. Завидова и др.; Под общ. ред. И.Е. Тишкова. – Мн.: Выш. шк.,1991. – 592 с. Бухгалтерський облік в торгівлі. Підручник для студентів вузів спеціальності 7.050106 „Облік і аудит”/ За ред. проф. Ф.Ф. Бутинця та доц. Н.М. Малюги. – 2-ге вид., перероб. і доп. – Житомир: ПП „Рута”,2002. – 576 с. Головач Т.В., Грушевицька А.Б., Швид В.В. Особливості розвитку підприємств роздрібної торгівлі в Україні// Вісник Технологічного університету Поділля. Серія економічні науки. – 2004. – №4 Ч.1, Т.2 (62) – С.179-181. Дражниця С.А. Проблеми розвитку та реформування внутрішньої торгівлі України в умовах різноманіття форм власності та торгівлі// Стан і проблеми трансформації фінансів та економіки регіонів у перехідний період: Наукові праці ІІІ Міжнародної науково-практичної конференції 12 травня 2005 року у Хмельницькому економічному університеті. [У 2-х частинах]. Ч.2. – Чернівці: Букрек,2005. – 632 с. Ластовецький В.О. Галузевий бухгалтерський облік: проблеми теорії і практики. – Чернівці: Прут,2005. – 200 с. Лень В.С., Гливенко В.В. Бухгалтерський облік в галузях економіки: Навч. посіб. – К.: Знання-Прес,2005. – 491 с. Організація бухгалтерського обліку. Підручник для студентів спеціальності „Облік і аудит” вищих навчальних закладів/ За редакцією проф. Ф.Ф. Бутинця. – 3-є вид., доп. і перероб. – Житомир: ПП „Рута”,2002. – 592 с. Павлюк І.М. Бухгалтерський облік основних господарських операцій в торгівлі за новим Планом рахунків: Практично-навчальний посібник. – І.-Ф.: ІМЕ,2001. – 312 с. Партин Г.О., Загородній А.Г., Корягін М.В., Височан О.С., Пилипенко Л.М., Янковська Л.А. Теорія бухгалтерського обліку: Навчальний посібник. – Львів: „Магнолія плюс”,2006. – 240 с. Пархоменко В. Інвентаризація – інструмент достовірності фінансової звітності// Вісник податкової служби України. – 2005. – №34. – С. Смєян Ю. Інвентаризація: готуємось до складання річного звіту// Галицькі контракти. – 1998. – №43. – С.; Соколов Я.В. Основы теории бухгалтерского учета. – М.: Финансы и статистика,2000. – с. Сук Л.К., Сук П.Л. Бухгалтерський облік: Навч. посіб. – К.: Знання,2005. – 471 с. – (Вища школа ХХІ століття). Трішкіна Н.І. Тенденції розвитку оптової торгівлі України// Стан і проблеми трансформації фінансів та економіки регіонів у перехідний період: Наукові праці ІІІ Міжнародної науково-практичної конференції 12 травня 2005 року у Хмельницькому економічному університеті. [У 2-х частинах]. Ч.2. – Чернівці: Букрек,2005. – 632 с. Фролова Л.В., Садєков А.А. Торгівля в системі ринкових відносин: логістичний підхід// Вісник Технологічного університету Поділля. Серія економічні науки. – 2003. – №2 Т.1 (50) – С.86-89. Футало Т. Теоретичні основи організації торгівлі// Наукові записки Тернопільського національного педагогічного університету імені Володимира Гнатюка. – 2005. – №18. – С.45-51. Хом’як Р.Л. Бухгалтерський облік в Україні.: Навч. посібник, нормат.-практ. матеріали. – Львів: НУ „ЛП” – Інтелект-Захід”,2001. – 728с. Шерр И.Ф. Учение о торговле/ Под ред. Спектактора А.И. – М.: Экономич. жизнь,1926. – 346 с.
