ЗМІСТ

ВСТУП
1. ТЕОРЕТИЧНІ АСПЕКТИ ОБЛІКУ І АУДИТУ ПРОЦЕСУ РЕАЛІЗАЦІЇ
1.1 Правове забезпечення обліку і аудиту реалізації сільськогосподарської продукції, робіт і послуг
1.2 Проблеми обліку і аудиту реалізації сільськогосподарської продукції, робіт і послуг
2. ЕКОНОМІЧНА ХАРАКТЕРИСТИКА ПІДПРИЄМСТВА ТА СТАН ОБЛІКОВОГО ПРОЦЕСУ
2.1 Аналіз основних показників виробничо-фінансової діяльності
2.2 Облікова політика підприємства
3. ОБЛІК РЕАЛІЗАЦІЇ СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКОЇ ПРОДУКЦІЇ, РОБІТ І ПОСЛУГ
3.1 Первинний і зведений облік реалізації продукції, робіт і послуг
3.2 Синтетичний і аналітичний облік реалізації продукції, робіт і послуг
3.3 Удосконалення обліку реалізації продукції, робіт та послуг
4. АУДИТ ПРОЦЕСУ РЕАЛІЗАЦІЇ ПРОДУКЦІЇ ТА АНАЛІЗ ЙОГО ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ
4.1 Методика проведення аудиту реалізації сільськогосподарської продукції
4.2 Аналіз доходів від реалізації сільськогосподарської та фінансових результатів
ВИСНОВКИ
ДОДАТКИ
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ЛІТЕРАТУРНИХ ДЖЕРЕЛ

ВСТУП

Актуальність теми дипломної роботи «Облік і аудит процесу реалізації» полягає в тому, що у будь-якому підприємстві, в тому числі і господарському головна мета виробництва: реалізувати товар та отримати прибуток. При переході на ринкову економіку реалізація сільськогосподарської продукції відіграє важливе значення, оскільки реалізація як складова загального процесу відтворення є завершальним етапом руху продукту зі сфери виробництва у сферу споживання. Без неї неможливо повторити процес виробництва. Вона виступає як обов’язкова умова виробництва і відтворення. За неперервності процесу суспільного відтворення факт реалізації означає вступ продукту в сферу виробництва, якщо він надходить у виробниче споживання, чи в сферу обігу, якщо він призначений для реалізації населенню.
Реалізація продукції, виконаних робіт та наданих послуг у сільському господарстві – основне джерело грошових надходжень. Їх розмір залежить від налагоджених зв’язків, кількості, якості, часу, місця та каналу реалізації продукції.
Ковач С.І. вважає, що суть реалізації для підприємства означає насамперед відчуження належних йому благ шляхом продажу з метою відтворення витрат у вартісній формі, отримання прибутку з товарної на грошову. Реалізація як момент відтворення на рівні підприємства є завершальною стадією в кругообігу виробничих засобів підприємства.
Завгородній В.І. заключив, що на розвиток і ефективність виробництва в сільськогосподарських підприємствах суттєвий вплив виявляє реалізація продукції і отримані при цьому фінансові результати. Якщо не забезпечений своєчасний і вигідний збут, то складно, а часто і неможливо розширювати виробництво продукції.
Недосконалість системи розподілу і реалізації сільськогосподарської продукції приводить до значних втрат, що не тільки знижує фінансові результати діяльності господарства, але і погіршує постачання населення продуктами харчування, а промисловість сировиною. Повернення витрат в грошовій формі є завершальним етапом діяльності підприємства.
Об’єктом дослідження є ТОВ «Агрофірма «Добро» Уманського району Черкаської області, господарську діяльність якого вивчено за 5 років.
Предмет дослідження: облік процесу реалізації продукції, робіт і послуг. Процес реалізації передбачає передачу права власності на окремі об’єкти іншому суб’єкту підприємницької діяльності в обмін на еквівалентну суму коштів або боргових зобов’язань.
У сільськогосподарських підприємствах реалізованою вважається продукція (виконані роботи або надані послуги) відвантажена покупцям і списана з матеріально-відповідальної особи (при безготівкових розрахунках); при оплаті готівкою продукція, за яку одержані гроші, а також продукція, щодо якої оформлено залік заборгованості у встановленому порядку.
Основними каналами реалізації сільськогосподарської продукції є: реалізація за державними та регіональними контрактами; продаж іншим організаціям, включаючи товарообмінні операції; продаж на ринку; продаж і видача продукції в рахунок оплати праці та в погашення боргу за користування майновими і земельними паями; відпуск продукції на громадське харчування. Добре організований облік реалізації продукції, виконаних робіт і послуг на сторону сприяє зміцненню фінансового стану.
Облік реалізації має на меті такі завдання: контроль за кількістю, якістю та ціною продукції, що реалізується підприємством у цілому й окремими підрозділами; контроль за своєчасним надходженням виручки від продажу продукції (робіт, послуг); визначення фінансових результатів від реалізації продукції, робіт та послуг.
Вивчення наукових праць і діюча практика господарської діяльності підприємств свідчать про те, що в бухгалтерському обліку і аудиті процесу реалізації сільськогосподарської продукції є цілий ряд принципово важливих проблем, які потребують нових досліджень.
Мета дипломної роботи: дослідження стану обліку та аудит процесу реалізації сільськогосподарської продукції на підприємстві та розробки шляхів підвищення прибутковості підприємства і пропозиції щодо удосконалення їх обліку.
Дослідження, проведене в дипломній роботі, було присвячене питанню удосконалення організації обліку, контролю і аналізу за випуском продукції та її реалізації. У зв'язку з тим, що на даному етапі в Україні відбуваються постійні зміни законодавчих актів, нормативних документів по методології і організації бухгалтерського обліку реалізації готової продукції, підприємству дуже важко пристосуватись до цих змін, тому на практиці виникають різні проблеми з ведення бухгалтерського обліку. Але існує і позитивна сторона цих змін, оскільки проходить процес наближення бухгалтерського обліку до рівня міжнародних стандартів. Через те, що обсяг реалізації є одним з основних оціночних показників діяльності підприємств, удосконалення його обліку, аналізу і контролю є дуже важливим. Реалізація продукції, робіт і послуг є важливим і завершальним етапом кругообігу засобів підприємства. Тут натуральна їх форма набирає характеру грошової.
Методологічна основа написання дипломної роботи - законодавчі та нормативні акти України, інструктивні матеріали, що регламентують порядок обліку доходів і витрат від реалізації сільськогосподарської продукції, а також наукові розробки вітчизняних і зарубіжних економістів з обліку і аудиту процесу реалізації сільськогосподарської продукції. У процесі дослідження використовувались дані бухгалтерської і статистичної звітності підприємства ТОВ «Агрофірма «Добро» Уманського району за 2003-2007рр., а також дані первинного, зведеного, синтетичного і аналітичного обліку.
Методи економічних і статистичних досліджень при написанні дипломної роботи використовувалися наступні: графічний, метод спостереження, аналізу та синтезу, метод абстракції, групування, порівняння, вибірковий метод спостереження тощо.

1. ТЕОРЕТИЧНІ АСПЕКТИ ОБЛІКУ І АУДИТУ ПРОЦЕСУ РЕАЛІЗАЦІЇ

1.1 Правове забезпечення обліку і аудиту реалізації сільськогосподарської продукції, робіт і послуг
синтетичний сільськогосподарський облік реалізація
Реалізація продукції є завершальним циклом кругообігу засобів підприємства, на якому відшкодовуються витрати й визначається фінансовий результат діяльності. Тому при проведенні обліку й аудиту процесу реалізації продукції важливим є забезпечення обґрунтування виявлених недоліків згідно вимог чинного законодавства України.
Реалізація сільськогосподарської продукції є одним із важливих питань, що стоять перед національним сільськогосподарським товаровиробником. При аналізі реалізації продукції доцільно було б скористатися такими нормативними документами, що пов’язані з регулюванням реалізації продукції.
Так, основи діючої системи бухгалтерського обліку закладено в Законі України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні”, від 16.07.1999р, після внесення змін 11.05.2000р. Цей Закон визначає правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні.
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку “Загальні вимоги до фінансової звітності” затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.01.1999р. за №87,зі змінами, внесеними згідно з Наказами Міністерства фінансів 19.12.2006р. Цим положенням бухгалтерського обліку визначається мета, склад і принципи підготовки фінансової звітності (включає: баланс, звіт про фінансові результати, про рух грошових коштів, звіт про власний капітал та примітки до звіту) та вимоги до визначення та розкриття її елементів.
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку «Звіт про фінансової результати» – наказ Міністерства фінансів України від 31.03.1999р. №87 містить узагальнену інформацію (об’єм виручки та результати) про реалізацію продукції.
Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Доходи» від 29.11.1999 №220 – визначає методичні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про доходи від звичайної діяльності підприємства та її розкриття у фінансовій звітності. Формування виручки (валового доходу) вiд реалiзацiї продукцiї (робiт, послуг) проводиться вiдповiдно до цього положення. Норми цього Положення (стандарту) застосовуються підприємствами незалежно від форм власності (крім бюджетних установ).
Дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов'язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції.
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов:
- покупцеві передані ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);
- підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);
- сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена; є впевненість, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства, а витрати, пов'язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.
Визначений дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) не коригується на величину пов'язаної з ним сумнівної та безнадійної дебіторської заборгованості. Сума такої заборгованості визнається витратами підприємства згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку "Дебіторська заборгованість". Доходом визнається сума зобов'язання, яке не підлягає погашенню.
У ринкових відносинах собівартість має важливе значення. Вона пов’язана з усіма іншими економічними категоріями. Управління витратами і собівартістю дає можливість приймати обґрунтовані рішення про розширення чи зняття з виробництва окремих видів продукції, визначення цін на вироби, рентабельності, побудови внутрішньогосподарських відносин, доцільність організаційно-технічних заходів тощо. Методичні рекомендації з обліку витрат і калькулювання собівартості продукції сільськогосподарських підприємств визначають правильність ведення обліку витрат і калькулювання собівартості продукції [6]. Ці рекомендації розроблені на основі П(С)БО 16 «Витрати». Згідно з Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку №16 «Витрати» [12] об’єктом витрат є продукція, роботи або вид діяльності, які потребують визначення пов’язаних з їх виробництвом витрат. У пункті 11 вказано, що собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції, яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.
Застосовується на підприємстві затверджене Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 30 "Біологічні активи", схвалене Методологічною радою з бухгалтерського обліку при Міністерстві фінансів України і набрало чинності з 01.01.2007р. Біологічний актив - тварина або рослина, яка в процесі біологічних перетворень здатна давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди. Це Положення визначає методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про біологічні активи і про одержані в процесі їх біологічних перетворень додаткові біологічні активи й сільськогосподарську продукцію та розкриття інформації про них у фінансовій звітності.
Приклади біологічних активів і сільськогосподарської продукції, на які поширюється і не поширюється П(С)БО 30 приводиться у додатку (А).
Особливості застосування даного стандарту обліку для сільськогосподарських підприємств регламентовані Методичними рекомендаціями з обліку біологічних активів, затверджених наказом міністерства № 1215, затвердженими 29.12.2006р. Цим документом визначено умови визнання сільськогосподарської продукції та біологічних активів, їх класифікацію для цілей обліку, облік їх надходження та порядок оцінки і формування доходів, фінансових результатів від їх визнання.
Оскільки кожна господарська операція підлягає обов’язковому докумнетальному оформленню, то спеціальний порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами їх об’єднаннями та госпрозрахунковими організаціями незалежно від форм власності, установ та організацій, викладено у Положенні про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88 [14]. Ним передбачено основні вимоги до складання первинних, зведених документів та записів у облікових регістрах. Господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування.
Обовязковою умовою заповнення облікових регістрів – це документальне підтвердження їх на підставі первинних документів, що складені відповідно до вимог цього Положення. Первинні документи повинні бути складені у момент проведення кожної господарської операції або, якщо це неможливо, безпосередньо після її завершення. При реалізації товарів за готівку допускається складання первинного документа не рідше одного разу на день на підставі даних касових апаратів, чеків тощо. Для контролю та впорядкування обробки інформації на основі первинних документів можуть складатися зведені документи.
Необхідно врахувати, що на сьогодні діючий План рахунків бухгалтерського обліку, затверджений наказом Мінфіну України від 30.11.1999 №291, згідно яких процес реалізації сільськогосподарської продукції відображається по таких рахунках [5]:
- 70 “Доходи від реалізації”;
- 79 “Фінансові результати”;
- 90 “Собівартість реалізації”;
- 93 “Витрати на збут”.
Згідно з Інструкцією Про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов‘язань і господарських операцій підприємств і організацій рахунок 79 “Фінансові результати” призначено для обліку і узагальнення інформації про фінансові результати підприємства від звичайної діяльності і їх надзвичайних подій. При цьому використовуються субрахунки 791 “Результати основної діяльності”, 792 “Результат фінансових операцій”, 793 “Результат іншої звичайної діяльності” і 794 “Результат надзвичайних подій”.
Там же у пояснені, до рахунків класів 7 і 9 вказується, що рахунки цих класів призначені для узагальнення інформації відповідно про доходи (клас 7) і витрати (клас 9) операційної, інвестиційної діяльності та фінансової діяльності підприємства, а також від надзвичайних подій.
Основним нормативним документом, яким слід користуватись при визначені собівартості робіт (послуг) і фінансових результатів підприємства є Закон України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 28.12.1995р. із змінами й доповненнями у редакції від 22.05.1997р. №283/97-ВР, де визначено основні поняття та моменти реалізації продукції: визначення термінів, платників податку, об’єктів оподаткування, валовий дохід, валові витрати, порядок перенесення балансових збитків на наступні податкові періоди, оподаткування операцій особливого виду, амортизація, ставка податку, правила ведення податкового обліку, безнадійна заборгованість, оподаткування виробників сільськогосподарської продукції.
Одним із аспектів проведення обліку реалізації є перевірка нарахування податку на додану вартість на реалізовану продукцію. При цьому необхідно керуватись Законом України “Про податок на додану вартість” №168/97=ВР від 03.04.1997р. з урахуванням змін та доповнень, внесених Законом України №2505- IV від 25.03.2005р., згідно якого визначається база оподаткування, об’єкти, а також відображається облік податку на додану вартість при реалізації продукції у тому числі по бартеру. Необхідно відмітити, що постійно приймаються зміни до даного закону, тому треба уважно слідкувати за ними і враховувати.
Доцільно при обліку і аудиту процесу реалізації керуватись наказом Державної податкової адміністрації України від 08.10.1998 №469 “Про затвердження змін до форми податкової накладної” та змін і доповнень до порядку заповнення податкової накладної, Реєстри придбання та Реєстри продажу товарів (робіт, послуг).
Методичні рекомендації з організації та ведення бухгалтерського обліку за журнально-ордерною формою на підприємствах агропромислового комплексу затверджених Наказом Міністерства аграрної політики України №49 від 07.03.2001р. регламентують, що для обліку формування доходів і результатів діяльності використовують Журнал-ордер N 11 с.-г., де відображають операції за рахунками: 36 “Розрахунки з покупцями і замовниками”, 70 “Доходи від реалізації”, 71 “Інший операційний дохід”, 72 “Дохід від участі в капіталі”, 73 “Інші фінансові доходи”, 74 “Інші доходи”, 75 “Надзвичайні доходи”, 79 “Фінансові результати” [8].
На стадії збуту продукції важливе значення має рівень якості, установка й збереження продукції на всьому шляху від сільськогосподарського підприємства до споживача. Держава не лише зазнає гігантських економічних збитків на цій стадії життєвого циклу товару через втрати своєї продукції, а й часто стикається з негативними діями продуктів харчування на здоров’я людини. Ці питання регулюються Законом України “Про якість продуктів харчування”.
Правові засади здійснення аудиторської діяльності в Україні визначаються Законом України «Про аудиторську діяльність». Він спрямований на створення системи незалежного фінансового контролю з метою захисту інтересів користувачів фінансової та іншої економічної інформації [3]. Згідно даного Закону проведення аудиту та надання інших аудиторських послуг здійснюються аудиторами, аудиторськими фірмами, які набули права на здійснення аудиторської діяльності. Загальні умови проведення аудиту та інших аудиторських послуг визначаються стандартами аудиту, затвердженими Аудиторською палатою України.

1.2 Проблеми обліку і аудиту реалізації сільськогосподарської продукції, робіт і послуг

Суспільні взаємовідносини між сільськогосподарськими товаровиробниками й державою в особі її органів державного управління, що відають закупівлями хлібопродуктів завжди були політично важливими, економічно складними і юридично істотними для селян-товаровиробників.
В умовах становлення ринкових економічних відносин держава застосовує різні правові форми закупівель сільськогосподарської продукції, що нині набуло значних масштабів, адже державні закупки сільськогосподарської продукції мають на меті, згідно дії ст. 1 Закону України “Про поставки продукції для державних потреб” від 22.12.1995р., розв’язання соціально-економічних проблем, підтримання на належному рівні державних матеріальних резервів, реалізації державних і міжнародних цільових програм.
Через неправомірне втручання в переміщення сільськогосподарської продукції на Україні, недосконалу систему оподаткування, велику кількість бартерних операцій, відсутність гарантій виконання біржових угод – створює непривабливість товарної біржі. Проте стан речей по реалізації змусив все ж повернутись обличчям до біржового ринку.
19.12.1997р. прийнята постанова Кабінету Міністрів України №1417 “Про затвердження порядку формування обсягів сільськогосподарської продукції і продовольства державних потреб та їх реалізація з державних ресурсів через біржовий товарний ринок”. Біржовий товарний ринок, одержавши належне економічне середовище, розпочав вирішувати проблеми формування ринкових цін на основі попиту і пропозиції.
Перехід в 2000 році економіки України на нову систему обліку за національними П(С)БО, розроблених на основі міжнародних стандартів і впровадження Нового плану рахунків обліку пов’язані з потребою вирішення низки проблем нової методології бухгалтерського обліку. У зв’язку з тим, що Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку написана вельми канонічно і в ній залишились невирішеними або не конкретизовано важливі питання методології бухгалтерського обліку, практичні працівники бухгалтерської служби України поставлені перед необхідністю самостійно вирішувати ці питання. Очевидно, що такий підхід не сприятиме реформуванню бухгалтерського обліку в Україні, успішному переходу підприємств і організацій на нову систему бухгалтерського обліку, ведення його на достатньому рівні, що повинно відповідати Закону України “Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні”.
Щодо проблем аналізу доходів і витрат від звичайної діяльності підприємства Г.В. Савицька і В.К. Савчук виділяють наступні:
1.	Систематичний контроль за виконанням планів в реалізації продукції, робіт, послуг і отримання прибутку.
2.	Виявлення впливу як об’єктивних так і суб’єктивних факторів на об’єм реалізації і фінансових результатів.
3.	Виявлення резерву збільшення об’єму реалізації продукції, робіт, послуг і суми прибутку.
4.	Оцінка роботи підприємства по використанню можливостей збільшення об’єму реалізації продукції, прибутку і рентабельності.
5.	Розробка заходів по використанню виявлених резервів.
Проблеми, що стосуються фінансових результатів та пов’язані з виробництвом сільськогосподарської продукції і дослідження потрібно починати саме з сфери виробництва. Об’єктивними і суб’єктивними причинами, що вплинули на об’єм отриманих доходів є загальне скорочення виробництва сільськогосподарської продукції як по підприємствах, так і по Україні в цілому.
Такі сучасні вітчизняні учені-економісти, як І. Білоусова, М. Чумаченко, С. Голова, С. Деньги, З. Задорожній, В. Ластовецький, Т. Маренич, С. Михалевич, В. Моссаковський, Т. Сльозко, теж приділяють певну увагу проблемам обліку витрат і доходів підприємства та перспективи їх вирішення в Україні. Розглянемо проблеми вітчизняного обліку.
Теоретичні проблеми:
- методологічні проблеми (організаційні проблеми, фінансові проблеми);
- технологічні проблеми (кадрові проблеми, інші (масштабні, рівневі)).
Основною проблемою обліку витрат і доходів підприємств України, в тому числі нашого, є проблема повноти та своєчасності їх відображення у системі обліку. На думку вчених, рівень невідображення доходів коливається від 30 до 70%, а витрат - від 10 до 50 %, тобто витрати відображають більш повно, ніж доходи. Це пов’язано з тим, що витрати важче приховувати, адже їх легше проконтролювати, ніж доходи. Найбільший відсоток витрат, що залишається поза обліком, належить до витрат на оплату праці, тому немає нічого дивного, що в науковому обігу з'явився термін - «тіньова зарплата». Джерелом коштів для покриття такої заробітної плати виступають «тіньові доходи», які виникають за рахунок вартості необлікованої реалізованої продукції, робіт і послуг. Основних причин «тіньової зарплати» і «тіньових доходів», на наш погляд, є кілька:
1) вульгаризація ПДВ і значний відсоток відрахувань від фонду оплати праці до соціальних фондів, що посилює податковий тягар на підприємства і не дає їм нормально розвиватися;
2) високий рівень корупції в державних і місцевих органах влади, що передбачає систему хабарів, які опосередковано впливають як на фактичну собівартість продукції, робіт і послуг, так і на справедливу ціну продажу;
3) відсутність дієвих нормативно-правових актів України, які б жорстко обмежували надмірне збагачення певних фізичних осіб (у тому числі за рахунок витрат, віднесених на юридичних осіб);
4) низька ефективність чинних форм, видів, типів систем і механізмів економічного контролю в Україні, що призводить до порушення таких специфічних принципів контролю, як всебічність і всеосяжність, системність і безперервність, дієвість, відкритість інформації про результати ревізії.
Наступною є проблема забезпечення максимальної оперативності та достатньої аналітичності вихідної інформації про витрати й доходи підприємства. Якщо споживач інформації протягом короткого проміжку часу (секунди, хвилини, години, дня) отримує необхідну йому інформацію у достатньому обсязі та в тому інформаційному зрізі, який його цікавить, то проблеми забезпечення максимальної оперативності інформації для нього будуть вирішені.
Якщо необхідну інформацію суттєво затримують або не надають взагалі, то виникають значні суттєві труднощі як для самого підприємства (воно втрачає позитивний імідж, зазнає фінансових втрат), так і для його клієнтів, партнерів, державних органів (зростають ризики неплатежів, недооцінки ситуації на ринку).
Третьою проблемою обліку витрат і доходів підприємства є проблема створення єдиної інформаційної загальнодержавної (міжгалузевої) бази норм і нормативів для обліку та контролю за витратами й доходами підприємства.
Якщо вдасться створити в Україні єдину інформаційну загальнодержавну (міжгалузеву) базу норм і нормативів, то на її основі можна буде розвивати галузеві й відомчі норми та нормативи. Нормативна база, створена в нашій державі у 60-80-х роках XX ст., безнадійно застаріла. Тільки окремі підприємства не відмовилися від створеної у них нормативної бази, розвинули та поліпшили її, щоб і нині використовувати для потреб внутрішньогосподарського контролю.
Ще однією важливою проблемою обліку витрат і доходів підприємства, на наш погляд, є проблема встановлення оптимального співвідношення обсягів автоматизованих і неавтоматизованих обліково-контрольних робіт та визначення їхньої ролі у скороченні необгрунтованих витрат й зростанні поточних доходів підприємства. Кожному підприємству доцільно, на нашу думку, на початку року (кварталу) провести оцінку власних потреб і фінансово-кредитних можливостей щодо придбання або оренди (лізингу) комп'ютерної, організаційної техніки або відмовитися від неї, віддавши перевагу у веденні обліку залученому на договірній основі приватному професійному бухгалтеру спеціалізованої приватної фірми за гідну оплату виконаних ним обліково-звітних робіт.
Наступною проблемою обліку витрат і доходів є проблема рівня відповідності обліково-контрольної системи підприємства щодо його витрат і доходів чинному законодавству з обліку та контролю й меті та завданням самого підприємства. Сьогодні, в умовах нормативно-правового валу, головний бухгалтер підприємства має володіти повною і вичерпною інформацією про нові нормативно-правові акти України, зміни та доповнення до чинних актів, вміти порівнювати, аналізувати, об'єктивно оцінювати, надавати пропозиції та грамотно реалізувати ці акти на практиці із урахуванням специфіки діяльності підприємства.
Довгострокова витратно-дохідна політика підприємства має враховувати, що людські ресурси підприємства - це основні витратнодоцільні й дохідноформуючі чинники його господарсько-фінансової діяльності.
Під витратно-дохідною політикою підприємства слід розуміти політику, спрямовану на мінімізацію своїх витрат і максимізацію власних доходів за умови дотримання основних постулатів розвитку національної економіки, реалістичного прогнозу глобальних тенденцій та врахування низки базових суспільних вимог.
Метою витратно-дохідної політики підприємства є його цілеспрямованість, що має забезпечити йому мінімально можливі (за відповідних умов) витрати та максимально сприятливі доходи.
Дослідження свідчать, що ці проблеми найкраще вирішується на тих підприємствах, керівники яких усвідомили, що вкладати кошти у розвиток матеріально-технічного та організаційного забезпечення ведення обліку і контролю не тільки необхідно, а й до певної міри вигідно та престижно.
Виробництво і реалізація продукції є складовими частинами загального процесу взаємовідтворення виробництва. Оскільки реалізація виступає як процес руху продукту із сфери виробництва в сферу споживання, вона є завершальним етапом в діяльності підприємства.
Виробництво і реалізація – взаємопов’язані процеси. Однак довгий час ні на практиці, ні в економічній літературі не надавалося уваги вивченню співвідношення виробництва і реалізації як складових частин єдиного процесу взаємовідтворення виробництва. Безумовним вважалось, що оскільки праця приймає суспільний характер вже в самому процесі виробництва, то і створені споживчі вартості приймають суспільні якості також в процесі виробництва. Проте з питання значення реалізації як процесу, під час якого продукт отримує своє суспільне визнання, серед економістів єдиної думки немає. Ряд вчених вважає, що оскільки затрати праці заплановані і враховані в виробництві, то і суспільне визнання праця отримує в виробництві, а не в обміні.
Реалізація як складова частина взаємовідтворення виробництва виступає як критерії перевірки правильності планів. Сигнали ринку свідчать про необхідність внесення тих чи інших доповнень і виправлень в план.
Разом з тим необхідно відмітити, що реалізація може служити критерієм перевірки не всіх планів, а лише поточних і тих, що складаються на короткий строк. Що стосується перспективних планів, то в їх складанні і перевірці процес реалізації не може відігравати значну роль, так як вони не носять детального характеру.
Умовою реалізації є відповідність споживчої вартості продукції пред’явленим вимогам. Якщо такої відповідності немає, то протиріччя між вартістю проявляються у вигляді нереалізованих товарів. Затрачена на їх виробництво праця не признана суспільно необхідною. А це вже протиріччя між виробництвом і споживанням. В цьому випадку реалізація виступає як обов’язкова умова виробництва.
Включення об’єму реалізації в число найважливіших показників роботи підприємства відповідає потребам розвитку економіки країни. Зараз вже недостатньо результати роботи підприємства оцінювати лише по показниках, що характеризують одну фазу – виробництво. При всій важливості ці показники не характеризують весь цикл взаємовідтворення виробництва, оскільки при виконанні плану виробництва валової продукції, вона може бути не реалізована.
Можна також вважати, що більш ефективній організації процесу реалізації може допомогти класифікація сільськогосподарської продукції не лише по її економічному призначенню. Деякі вчені,наприклад, П.Л. Сук вважають, що необхідно проводити класифікацію сільськогосподарської продукції по відповідних показниках і товарних групах.
Також слід відмітити, що процеси реалізації продукції мають свої особливості у зв’язку з різними формами її проведення. Причому ці особливості в першу чергу мають відношення до швидкості обігу коштів, а також визначають характер грошових розрахунків за продукцію.
На даний час в Україні склалися такі умови, що рівень виробництва сільгосппродуктів не забезпечує потреб економіки країни. Тому першочергова задача знаходиться в постійному зростанні виробництва. Для сучасного періоду характерно, що ця задача все більше і більше вирішується на основі науково-технічного прогресу.
Розглядаючи вплив науково-технічного прогресу на взаємовідтворення виробництва в сільському господарстві, неможливо минути питання про структурні зміни в затратах праці і їх значення в проблемі реалізації. Іноді втрати в процесі реалізації пов’язують лише з втратами живої праці. Процес реалізації будь-якої продукції повинен здійснюватись без будь-яких перешкод.
До недавнього часу сільгосппродукція продавалась в основній своїй масі через систему державної закупівлі. Закупівельна система виконувала посередницьку роль між виробництвом і державою. Вона забезпечувала сільськогосподарським підприємствам оптовий збут їх товарної продукції по закупівельним цінам, регульованих державою. Доля держзамовлення складала до 70% об’єму товарної продукції. Держзамовлення нічим принципово не відрізнялись від попередніх планових завдань, вважає Н.В. Цигода Фактично пройшло лише звуження сфери централізованої закупівлі продукції на умовах, встановлених державою. Проте вільної купівлі-продажу тут не було. Іншим значним недоліком держзамовлення являлась, як правило, його непридатність для виробництва. Держзамовлення не завжди виконувались господарствами. Проведені дослідження показують, що пройшла лише часткова підміна одного поняття іншим і держзамовлення в якійсь мірі мали лише ті ж початки, що й директивні завдання.
Сільськогосподарські підприємства виробництво продукції орієнтували на держзамовлення. В даному випадку не враховувався попит та пропозиція на ринку. В цих умовах виникає складність переходу підприємства на ринкові відносини, які обумовлені зовнішніми та внутрішніми факторами. Держава впливає на формування ринку з допомогою економічних важелів та не створює сприятливих умов для підприємництва. Не отримала також розвитку маркетингова діяльність. Перехід підприємства на її основи робить наголос на аналіз і задоволення потреб і направляє ресурси підприємства на виготовлення товарів та послуг, які їм потрібні: він адаптований до змін в їх характеристиках. Маркетинг шукає реальні відмінності в уподобаннях споживачів та розробляє пропозиції, які направлені на їх задоволення.
В теперішній час, як і раніше, не враховуються потреби ринку. Управління, як правило здійснюється спеціалістами, які відповідають за виробництво продукції. Тому керівництво такими підприємствами повинно здійснювати економісти-менеджері, які б орієнтували їх виробництво на ринок збуту. В наш час підприємства виробляють ту продукцію, яку вдається реалізувати і вузького асортименту, при цьому її планування здійснюється в основному з врахуванням внутрішніх факторів та досить короткий строк (до 1 року). В умовах маркетингової орієнтації продукція виробляється з врахуванням можливості її ефективної продажі і при прогнозуванні враховуються перш за все зовнішні фактори. При цьому у підприємств зорієнтованих на виробництво, головна увага звертається на удосконалення виробничого процесу і можливе зниження собівартості продукції, але при маркетинговій діяльності вивчаються та аналізуються потреби ринку, цінова політика формується з врахуванням його кон’юнктури.
В аграрному секторі при реалізації продукції не існує великих проблем по її збуту. Ця продукція через її нестачу має великий споживчий попит. Тому не знайшла розвитку маркетингова діяльність підприємства. В той же час вона б зіграла значну роль для покращення структурного асортименту продукції, з точки зору її доходності.
Таким чином, перехід діяльності підприємств на маркетингову орієнтацію дозволить зробити упор на аналіз задоволення попиту споживачів товарів та послуг.

2. ЕКОНОМІЧНА ХАРАКТЕРИСТИКА ПІДПРИЄМСТВА ТА СТАН ОБЛІКОВОГО ПРОЦЕСУ

2.1 Аналіз основних показників виробничо-фінансової діяльності

Товариство з обмеженою відповідальністю (далі ТОВ) «Добро», знаходиться в с. Доброводи на відстані 150 км від обласного центру – міста Черкаси, та районного м. Умань на відстані 18 км. Основними пунктами реалізації продукції, виробленою в підприємстві є - елеватор 20 км, молокозавод 20 км, м’ясокомбінат 19 км. Основними постачальниками товарно-матеріальних цінностей підприємства є постачальник палива 25 км, база агропостачання 25 км та ін., які віддалені від підприємства на 25-30 км.
ТОВ «Агрофірма «Добро» створено відповідно до Установчого договору про утворення спільної часткової власності у формі господарського товариства як суб’єкта підприємницької діяльності на підставі Законів України „Про господарські товариства”, „Про колективне сільськогосподарське підприємство”, „Про підприємництво”, „Про підприємства в Україні”, „Про власність”, шляхом об’єднання власних коштів, з метою одержання прибутку, нарощення виробництва сільськогосподарської продукції і товарів.
ТОВ «Агрофірма «Добро» знаходиться в зоні Лісостепу з достатнім зволоженням. Підприємство безперебійно і вчасно постачає продукцію власного виробництва до споживачів, тому що всі дороги асфальтовані, що зменшує затрати на пальне та амортизацію.
Територія підприємства розміщена на опідзолених ґрунтах і чорноземах. Вміст гумусу у них не високий – 1,3-2,7%, реакція гумусового розчину кисла. Типові чорноземи є найбільш родючими.
Виконання виробничої програми забезпечують одна молочнотоварна ферма, тракторно-рільнича бригада, ремонтна майстерня та допоміжні (водопостачання, електропостачання) структурні підрозділи.
Земля – основний і незамінний ресурс сільськогосподарського виробництва, одне з найважливіших складових ресурсного потенціалу аграрних формувань, який крім землі включає трудові ресурси, основні засоби та оборотні. Наявний ресурсний потенціал, якісні його параметри та раціональне поєднання в процесі господарської діяльності є вихідною передумовою виробництва конкурентоспроможної продукції. Зауважимо, що земельна площа є базовим ресурсом, а саме він визначає формування інших ресурсів. Від правильного використання земель залежать результати сільськогосподарського виробництва і соціальний розвиток підприємства.
Для характеристики наявності і структури земельних угідь ТОВ «Агрофірма «Добро» розглянемо дані таблиці 2.1.

Таблиця 2.1 - Наявність сільськогосподарських угідь в ТОВ «Агрофірма «Добро»
Види угідь	2003 р.	2004 р.	2005 р.	2006 р.	2007 р.	Відхилення 2007 р. від 2003 р.	
Площа сільськогосподарських угідь, га	1774,0	1725,0	1725,0	1588,0	1588,0	-186,0	
в т. ч.: рілля	1774,0	1690,0	1690,0	1588,0	1588,0	-186,0	
багаторічні насадження	-	35,0	35,0	-	-	-	
Структура угідь %	100,0	100,0	100,0	100,0	100,0	-	
в т. ч.: рілля	100,00	98,0	98,0	100,0	100,0	-	
багаторічні насадження	-	2,0	2,0	-	-	-	

Аналізуючи дані таблиці 2.1, ми бачимо зменшення площі сільськогосподарських угідь в підприємстві - на 186 га в 2007 р. у порівнянні з 2003 р. Це зумовлено тим, що частина селян забрали певну кількість земельних паїв. Слід відмітити, що всю площу сільськогосподарських угідь складає рілля. В останні два роки вона займала 100% всієї площі сільгоспугідь. Протягом 2006-2007 рр. вона не змінювалась і становила 1588 га у 2004-2005рр. 1690 га. У звітному році площа ріллі порівняно з 2003 роком зменшилась на 10,5%.
Важливим фактором у процесі виробництва продукції є трудові ресурси. У таблиці 2.2. наведено наявність трудових ресурсів у ТОВ «Агрофірмі «Добро».

Таблиця 2.2 - Динаміка та чисельність працівників ТОВ «Агрофірма «Добро»
Показники	2003р.	2004р.	2005р.	2006р.	2007р.	Відхилення 2007р. від 2003р.	
Середньорічна чисельність працівників, осіб в тому числі:	128	110	97	78	53	-75	
в рослинництві	61	48	30	37	15	-46	
в тваринництві	67	62	67	41	38	-29	
Затрати праці – всього, тис. люд.-год, в тому числі:	242	208	235	130	95	-147	
в рослинництві	86	106	72	48	30	-56	
в тваринництві	156	102	163	82	65	-91	
Вартість валової продукції в порівняльних цінах 2005р., тис. грн
в тому числі:	2104,8	2645,2	2490,5	2667,4	1561,3	74,2	
в рослинництві	975,6	1083	756,4	1107,4	489,1	-486,5	
в тваринництві	1129,2	1562,2	1734,1	1560	1072,2	-57	
Річна продуктивність праці, тис. грн. в тому числі:	16,4	24,0	25,7	34,2	29,5	13,1	
в рослинництві	7,8	10,5	7,9	16,2	8,3	0,5	
в тваринництві	8,6	13,5	17,8	18	21,2	12,6	
Годинна продуктивність праці, грн.
в тому числі:	8697,5	12717,3	10597,9	20518,5	16434.7	7737.2	
в рослинництві	3090,8	6480,9	3247	9154,4	5189.9	2099.1	
в тваринництві	5606,7	6236,4	7350,9	11364,1	11244.8	5638.1	

Як бачимо, середньорічна кількість працівників у підприємстві має тенденцію до різкого зменшення. Так, в 2007 р. вона зменшилась в порівнянні з 2003 р. на 75 осіб або на 41,4%. Цей показник суттєво впливає на затрати праці. Якщо у 2003 р. було відпрацьовано 242 тис. людино-годин, то в 2007 р. цифра зменшилась до 95 тис.,або на 39.3%. Проте річна продуктивність праці за останні роки суттєво зросла, у порівнянні з 2003р. у 2007р., на 13,1 тис. грн., або на 179.4%. Можемо зробити висновок, що за цей час покращились умови праці та засоби виробництва. Отже, так як кількість працівників зменшується, то перед керівним складом підприємств постає питання найбільш повного і раціонального використання робочої сили.
Виробничі фонди сільськогосподарських підприємств є важливою складовою частиною їх ресурсного потенціалу. Розвиток сільського господарства, рівень і темпи зростання виробництва продукції та підвищення продуктивності сільськогосподарських підприємств залежить від ефективності використання основних засобів. Ефективність використання основних виробничих засобів можна визначити по даних таблиці 2.3.

Таблиця 2.3 - Наявність та ефективність використання основних засобів у ТОВ «Агрофірма «Добро»
Показники	2003р.	2004р.	2005р.	2006р.	2007р.	Відхилення 2007 р. від 2003 р. (+,-)	
Середньорічна вартість основних засобів, тис. грн.	141,9	283,6	543,4	640,6	767,3	625,4	
Забезпеченість основними засобами, тис. грн.	7,99	16,5	31,5	40,34	48,31	40,3	
Капіталоозброєнність, тис. грн.	1,1	2,6	5,6	8,2	14,5	13,4	
Вартість валової продукції в порівняльних цінах 2005р., тис. грн.	2104,8	2645,2	2490,5	2667,4	1561,3	74,2	
Капіталовіддача, грн	14,83	9,33	4,58	4,16	2,03	-12,8	
Капіталоємкість, грн	0,07	0,11	0,22	0,24	0,49	0,42	
Отримано прибутку на 1000 грн. основних засобів, грн.	318,5	717,6	433,6	2973,9	1480,1	1161,6	

Розглянувши забезпеченість основними засобами, а також ефективність їх використання, можна сказати, що спостерігається тенденція росту вартості основних засобів у 2007 р., порівняно з 2003 р. Їх вартість зросла на 625,4 тис. грн. Це відбулось за рахунок придбання нових основних засобів, що вплинуло на зміни показників адекватності використання основних засобів. Так, через різке скорочення чисельності працівників і зростання вартості основних засобів капіталоозброєність праці збільшилась в 13 разів або на 13,4 тис. грн. на одного працівника, а капіталозабезпеченість збільшилась у 6 разів, або на 40,3 тис. грн.
Слід також відмітити, що показник капіталовіддачі в підприємстві зменшився у 2007 році порівняно з 2003 р. у 7 разів, а капіталоємкість відповідно збільшилась у 0,42 рази. Ці показники у підприємстві дають змогу визначити оптимальні темпи відтворення і структури основних засобів, обґрунтувати раціональне співвідношення цін на сільськогосподарську продукцію та промислові засоби праці, які надходять для потреб виробництва. Оскільки відбулося збільшення капіталозабезпеченності та капіталоозброєності праці, то від керівництва вимагається здійснення контролю за ефективністю використання кількості основних засобів.
За аналізований період збільшилося отримання прибутку в розрахунку на 1000 грн. основних засобів. Якщо у 2003 році цей показник складав лише 318,5 грн., то у 2007 р. – вже 1480,1 грн., тобто збільшився майже у 5 разів.
Для того щоб ефективно використовувати земельні, трудові та матеріально-технічні ресурси, які знаходяться у розпорядженні господарств, необхідно правильно визначити напрямок спеціалізації. Спеціалізація сільськогосподарських підприємств являє собою процес суспільного поділу праці, який характеризується розвитком окремих галузей виробництва відповідно до грунтово-кліматичних і економічних умов кожного підприємства. Ефективність спеціалізації проявляється у збільшенні виробництва сільськогосподарської продукції з одиниці земельної площі, підвищенні товарності продукції, зниженні собівартості та підвищенні рентабельності. Історично склалось, що спеціалізація в сільському господарстві України в основному склалася по природно-економічних зонах, що дозволяє при відносно незначних затратах одержувати високі врожаї та прирости (при умові, що господарювання ведеться з використанням інтенсивних технологій та вистачає коштів на придбання та застосування необхідних матеріально-технічних ресурсів). Але в сучасних умовах, у зв'язку з цілою низкою проблем, які перешкоджають нормальному функціонуванню сільськогосподарських підприємств, більшість господарств спеціалізується на вирощуванні не тільки продукції, яка ними історично вироблялась, але і розпочинають вирощувати продукцію, яка має принести значні прибутки. Тобто не відбувається процесу поглибленої спеціалізації сільськогосподарських підприємств. Даний факт, звичайно, є негативним, так як підприємства розпилюють свою увагу на виробництво різних видів продукції, і тому недоодержують певні суми прибутків.
Виробничий напрямок підприємства залежить від об’єму і структури товарної продукції та визначає спеціалізацію підприємства (додаток Б).
З додатку Б можна побачити, що найбільшу питому вагу в структурі товарної продукції в середньому за 2003-2007 роки займала продукція рослинництва 59,0%.
В цій галузі найбільшу питому вагу займало зерно 42,0%, а саме кукурудза не зерно – 18,2%. Частка соняшнику становила 13,3%. По галузі тваринництва найбільшу питому вагу із виручки від реалізації продукції займає вирощування молодняку тварин і тварин на відгодівлі, а також молочне скотарство, відповідно 13,9% та 14,2%. Отже, спеціалізація підприємства – зернова з розвинутим скотарством.
Основна мета підприємства – реалізація продукції, тому найважливішим етапом виробництва є визначення доходу або збитковості підприємства. Проаналізуємо динаміку прибутку (збитку) від основних показників товарної продукції в таблиці 2.4.

Таблиця 2.4 - Динаміка прибутку (збитку) від основних видів товарної продукції у ТОВ «Агрофірма «Добро», тис. грн.
Види продукції	Показники						В середньому за 2003-2007 рр.	
						сума, тис. грн.	питома вага, %	
Зернові	607,7	134,9	-114,7	765,6	-231	232,5	45,3	
Соняшник	24,8	106,8	113,6	146,7	634	205,18	40	
Цукрові буряки	-	-46,9	-	-	-	-9,38	-1,8	
Ріпак	-	-	0,1	0,1	-47.1	-9,38	-1,8	
Інша продукція рослинництва	12,2	3,1	3,9	9,9	12.06	8,23	1,6	
Рослинництво, всього	644,7	197,9	2,9	922,3	367.96	427,15	83,2	
Жива маса великої рогатої худоби	-449,2	-56,7	-12,5	65	-69.9	-104,66	-20,4	
Жива маса свиней	-129,1	-4,9	58,1	0,4	-29.7	-21,04	-4,1	
Молоко	112,2	45,5	50,1	98,8	215	104,32	20,3	
мед	-	1,2	-0,2	4,9	2,1	1,6	0,3	
Інша продукція тваринництва	-3,5	0,8	5,9	585,3	-57,7	106,16	20,7	
Тваринництво, всього	-469,6	-14,1	101,4	754,4	59,8	86,38	16,8	
Сільськогоспо-дарське виробництво, всього	175,1	183,8	104,3	1676,7	427,8	513,5	100	

З даних таблиці 2.4 спостерігаємо, що прибутковою у ТОВ «Агрофірмі «Добро» за останні 5 років являється продукція рослинництва, що в середньому складає 427,15 тис. грн. і на 340,77 тис. більше, ніж тваринництво. Найбільш прибутковою є реалізація насіння соняшника (40% всього рослинництва), а збитковою – цукровий буряк та озимий ріпак (1,8%). Вирощення великої рогатої худоби та свиней є збитковим, так як затрачені кошти на їх відгодівлю перевищують дохід з їх реалізації. Виключенням у тваринному виробництві є реалізація молока, в середньому за 5 років виручка від реалізації складає 104,32 тис. грн. прибутку.
Отже, більшу увагу слід проявляти на зниження собівартості продукції, яка несе збиток підприємству, а також розвивати скотарство.
Для характеристики рівня ефективності роботи товариства використовують такі фінансові показники, як прибутковість, рентабельність реалізованої продукції та підприємства в цілому (таблиця 2.5).

Таблиця 2.5 - Динаміка фінансових показників в ТОВ «Агрофірма «Добро»
Показники	2003р.	2004р.	2005р.	2006р.	2007р.	Відхилення 2007 р. від 2003 р.	
Чистий дохід від реалізації продукції, тис. грн.	2211,5	2747,5	2336,5	4726,1	3443,1	1231,6	
Собівартість реалізованої продукції, тис. грн.	2059,8	2386,1	2034,8	2889,7	2791,4	731,6	
Валовий прибуток, тис. грн.	151,7	361,4	301,7	1836,4	651,7	500	
Рівень рентабельності реалізації продукції, %	7,4	15,1	14,8	63,5	23,3	15,9	
Інші всі доходи, тис. грн.	159,2	2560.4	211,4	219,6	968,4	809,2	
Інші операційні доходи	159,2	54,3	211,4	219,6	470	310,8	
Інші фінансові доходи	-	-	-	-	249,2	-	
Інші всі витрати, тис. грн.	265,7	212,2	277,5	150,9	235,2	-30,5	
Адміністративні витрати	64,0	125,9	156,3	115,3	102,1	38,1	
Інші операційні витрати	93,0					-	
Фінансові витрати	-	86,3	121,2	35,6	53,0	-33,3	
Надзвичайні витрати	108,7	-	-	-	80,1	-28,6	
Чистий прибуток, тис. грн.	45,2	203,5	235,6	1905,1	1135,7	1090,5	
Рівень сукупної рентабельності, %	1,9	7,8	10,2	62,7	37,5	35,6	

З наведених даних видно, що рівень ефективності роботи підприємства в значній мірі залежить від отримання доходу від реалізації продукції, який за останні роки зріс на 1231,6 тис. грн., або в 1,5 рази, це зумовлено порівняно не швидким ростом собівартості реалізованої продукції на 731,6 тис. грн. Таким чином у 2007 році зріс валовий прибуток на 500 тис грн., або майже у 4,5 рази, порівняно з 2003 роком. Це відобразилось на рівні рентабельності продукції і у звітному році він склав 23,3%, що на 15,9% більше, ніж у 2003 році. Можна прослідкувати, що вплинуло на сукупний рівень рентабельності. Як бачимо з даних у таблиці 2.5, порівняно з 2003 роком у 2007 році суттєво збільшились всі доходи підприємства – на 809,2 тис. грн., а також зменшились витрати на 30,5 тис. грн. Звісно, ріст з року в рік чистого прибутку мав значний вплив на рівень сукупної рентабельності, адже за останні 5 років він збільшився у 25 разів. Отже, ТОВ «Агрофірма «Добро» являється прибутковим підприємством і працює злагоджено та ефективно.

2.2 Облікова політика на підприємстві

При розробці облікової політики в ТОВ «Агрофірма «Добро» враховували ряд факторів. До факторів входять галузеві особливості та види діяльності, організаційно-правова форма господарювання, рівень кваліфікації облікового персоналу. Метою облікової політики є створення інформаційної системи, яка обслуговує керівництво господарства на певний відрізок часу з врахуванням вимог діючого законодавства та інших факторів.
На підприємстві проведення та формування облікової політики є складним та трудомістким процесом, який потребує глибоких знань обліку, контролю та аналізу, а також галузевих особливостей підприємства. На формування облікової політики впливають багато факторів, такі як:
1) економічні потреби внутрішніх користувачів облікової інформації;
2) економічне становище на ринку;
3) форма власності, галузь та вид діяльності;
4) організаційно-правова форма господарювання;
5) система оподаткування;
6) поточні та довгострокові цілі підприємства;
7) обсяг діяльності;
8) кадрове забезпечення (рівень кваліфікації);
9) наявність технічного оснащення функцій управління [17].
У ТОВ «Агрофірмі «Добро» бухгалтерський облік починається з розробки облікової політики. Управлінська діяльність будь-якого підприємства (установи, організації) здійснюється шляхом створення розпорядчих документів — наказів та розпоряджень. Саме в цих документах відображається адміністративно-господарська діяльність. І від того, наскільки юридично правильно буде складено і оформлено наказ, багато в чому залежить своєчасність виконання управлінського рішення. Наказ про облікову політику можна розглянути в додатку В.
Перелік службових обов’язків для всіх робітників обліку в бухгалтері ТОВ «Агрофірма «Добро» розробляється головним бухгалтером і затверджується керівником підприємства. Склад працівників та розподіл обов’язків між ними наведено в таблиці 2.6.

Таблиця 2.6 - Розподіл обов’язків між працівниками бухгалтерії у ТОВ «Агрофірма «Добро»
Прізвище та ініціали	Посада	Стаж, років	Освіта	Об'єм роботи	
Лисенко О.В.	Головний бухгалтер	15	Вища
(спеціаліст)	Загальне керівництво, складання і оформлення договорів, ведення журналів-ордерів № 8, 11,6, здійснює розрахунок фіксованого сільськогосподарського податку, податкова та фінансова звітність	
Слободяник С.А.	Заступник головного бухгалтера	5	Вища
(спеціаліст)	Складання журналів № 9 та № 7. ведення 10, 13, 26, 27, 28 рахунків	
Гончар К.І.	Бухгалтер по оплаті праці	2	Вища
(бакалавр)	Обробка первинних документів по оплаті праці і занесення даних по зарплаті у Відомість 10 а	
Матвієнко К.І.	Бухгалтер по
витратах допоміжних виробництв	4	Вища
(бакалавр)	Облік первинної документації по машинно-тракторному парку, автопарку, ремонтній майстерні	
Грушовенко Д.І.	Бухгалтер - касир	3	Вища
(спеціаліст)	Рахунки 3 класу, розрахунки з підзвітними особами, облік витрат в основних галузях	

Із даних таблиці 2.6 можна зробити висновок, що персонал бухгалтерії – це висококваліфіковані працівники, всі мають вищу освіту, середній стаж роботи становить 10 років. Отже, значний досвід роботи дозволяє ефективно вести облік господарських операцій підприємства згідно з чинним законодавством і принципами бухгалтерського обліку.
При розподілі службових обов’язків виходять із того, щоб найбільш відповідальні і складні роботи виконувались найбільш кваліфікаційними робітниками. Так, головний бухгалтер забезпечує правильне відображення на рахунках бухгалтерського обліку всіх здійснюваних підприємством господарських операцій, в його обов’язки входить розробка і контроль банківських документів, документів на списання матеріальних цінностей; перевірка бухгалтерських проводок; звітів завідуючих ферм, бригадирів і ін.
Верховною Радою України було прийнято Закон України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 р., який надає право підприємству самостійно визначати не тільки облікову політику підприємства, а й обирати форму бухгалтерського обліку як певну систему реєстрів обліку, порядку і способу реєстрації та узагальнення інформації в них з додержанням єдиних засад, встановлених цим Законом, та з урахуванням особливостей своєї діяльності і технології обробки облікових даних, розробляти систему і форми управлінського обліку, звітності і контролю господарських операцій, визначати права окремих працівників на підписання бухгалтерських документів, затверджувати правила документообігу і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і реєстрів аналітичного обліку.
Успішне поєднання в єдину систему різних за своїм призначенням та функціями складових господарського обліку можливе тільки при раціональній організації облікової роботи.
Робота бухгалтерів тісно взаємопов’язана між собою, так як облікові операції здійснюються по кількох взаємопов’язаних рахунках. Покажемо структуру облікової служби схематично (рис. 2.1.)
Організаційна структура облікового процесу в ТОВ «Агрофірма «Добро» базується на централізації облікових робіт. Роботу з опрацюванням первинної документації зосереджують в центральній бухгалтерії.
У виробничих підрозділах здійснюють документальне оформлення всіх господарських операцій звітності, складають деякі зведені документи і виробничі звіти. У встановлені строки матеріально-відповідальні особи та інші оперативні працівники задають належно оформлені первинні, зведені документи і звіти до бухгалтерії. Там їх ретельно перевіряють, оцінюють і після опрацювання відображають у відповідних реєстрах бухгалтерського обліку. Наприкінці звітного періоду бухгалтерія складає баланс та інші форми і подає їх вищестоящій організації.
Перш ніж розпочати складання Плану організації обліку, головний бухгалтер товариства підготував Робочий план рахунків поточного обліку, тобто згідно із специфікою товариства встановив номенклатуру балансових рахунків для відображення операцій у відповідну номенклатуру, аналітичних рахунків бухгалтерського обліку, об’єднаних субрахунками. Слід відмітити, що ТОВ «Агрофірма «Добро» не використовує 8 клас плану рахунків «Витрати за елементами».
Робочий план рахунків поточного обліку мають всі працівники бухгалтерії, з метою однакового відображення операцій підприємства на рахунках синтетичного і аналітичного обліку.
Одним з найважливіших моментів у бухгалтерському обліку є документообіг, який показує рух усіх документів в обліковому процесі від моменту їх складання до завершення використання та здачі їх в архів. Документообіг оформляється у вигляді графіка, в якому вказують назву і номер всіх форм документів, їх призначення, ким складено та, в якій кількості і за який період часу, хто підписує, куди надходять документи та дату надходження, хто приймає та перевіряє їх, а потім здійснює обробку.
Графік документообігу складається головним бухгалтером і затверджується керівником підприємства (додаток Д).
В ТОВ «Агрофірма «Добро» облік ведеться за журнально-ордерною формою. Вона є однією з перспективних, так як вона дає можливість спростити ведення бухгалтерського обліку.
Розглянемо загальну схему журнально-ордерної форми ТОВ «Агрофірма «Добро» (рис. 2.2.)
Журнально-ордерна форма бухгалтерського обліку заснована на використанні систематизації і накопиченні даних первинних документів безпосередньо в регістрах аналітичного і синтетичного обліку, відповідно діючому Законі України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні. В кінці місяця підсумкові дані із журналів-ордерів переносять в головну книгу. А вже на основі Головної книги складають баланс.
Основними регістрами при цій формі обліку є журнали-ордери, які ведуться по кредиту синтетичних розрахунків, дебету кореспондуючих рахунків. Використовуються також регістри аналітичного обліку: відомості, таблиці, книги, картки.
В товаристві для оформлення всіх господарських операцій які відбуваються, застосовують єдині, уніфіковані форми документів первинного обліку. Документообіг має важливе організаційне значення в бухгалтерському обліку. Він показує рух документів в обліковому процесі від моменту їх складання до завершення використання і здачі в архів.
Таким чином, в обліковій роботі ТОВ «Агрофірми «Добро» є багато позитивних сторін. На підприємстві запроваджена журнально-ордерна форма, що дає змогу оперативніше і якісніше виконувати облікову роботу. Працівники бухгалтерії добросовісно ставляться до виконання своїх доручень. Також є і негативні моменти в стані облікової політики – це насамперед, несвоєчасна подача внутрішньої звітності, низький рівень забезпеченості бланками документів, що призводить до несвоєчасної подачі звітності контролюючим та керуючим органам.

3. ОБЛІК РЕАЛІЗАЦІЇ СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКОЇ ПРОДУКЦІЇ, РОБІТ І ПОСЛУГ

3.1 Первинний і зведений облік реалізації продукції, робіт і послуг

В обліковому процесі головну роль відіграє облікова операція, що передбачає не лише власне господарський механізм облікових операцій, а й інші дії над інформацією, одержаною в первинному обліку. Отже, для того, щоб бухгалтерський облік в повній мірі забезпечував одержання й опрацювання необхідної інформації, необхідно, щоб стан облікового процесу в товаристві був на досить високому рівні.
Всі господарські операції в ТОВ «Агрофірма «Добро» відображають в бухгалтерському обліку за встановленими правилами, які ґрунтуються на сукупності принципів, методів і облікових процедур, що складають зміст облікової політики.
Реалізація продукції окремого підприємства - це, перш за все, відчуження активів, що належать підприємству, шляхом їж продажу з метою відтворення використаних засобів підприємства та отримання прибутку для задоволення різноманітних потреб підприємства та його власників.
Таким чином, відвантажена покупцям і списана з матеріально відповідальних осіб сільськогосподарська продукція вважається реалізованою. Відношення реалізованої продукції до валової (виробленої) становить коефіцієнт товарності. Чим менше залишається готової продукції для внутрішньогосподарських потреб, тим вищій рівень її товарності.
В ТОВ «Агрофірма «Добро» основна маса виробленої продукції реалізується переробним підприємствам.
Частина сільськогосподарської продукції реалізується на ринку, працівникам підприємства, за готівку, через комерційні структури, обмінюється на промислові товари (паливо, засоби захисту рослин та тварин, мінеральні добрива, будівельні матеріали тощо).
Для документального оформлення операцій із реалізації продукції передбачені відповідні документи. На кожну партію зерна, що відправляється на заготівельні пункти, виписують Товарно-транспортну накладну на перевезення зерна (ф. №ТНСГ-2) в чотирьох примірниках, а при його перевезенні транспортом зі сторони — в п'яти. При цьому перший примірник накладної залишається на підприємстві з підписом водія, три наступних вручаються водію.
Після приймання зерна другий примірник залишається на хлібоприймальному пункті, третій повертається в товариство з поміткою про приймання вантажу, четвертий залишається у водія як підстава для заповнення Дорожнього листа вантажного автомобіля.
При транспортуванні зерна транспортом зі сторони четвертий і п'ятий примірники залишаються у водія транспортної організації.
Товарно-транспортна накладна має фіксований номер і серію. У ній зазначають гаражний номер автомобіля; автопідприємство; товаровідправник; вантажоодержувач і платник; назва зернових і олійних культур та насіння трав; сорт і клас; масу (брутто, тара, нетто); ціну, суму.
Заготівельна організація на кожну культуру, прийняту за день від сільськогосподарського підприємства, складає Реєстр товарно-транспортних накладних, в якому зазначають кількість зерна у фізичній масі, прийнятого по кожній накладній; результати лабораторного аналізу; залікову масу і грошовий розрахунок.
На підставі Реєстру товарно-транспортних накладних виписують Приймальну квитанцію (ф. №ПК-10) на кожну культуру, прийняту протягом дня. В ній вказують номери всіх складених реєстрів накладних, фізичну і залікову масу зерна, суму до виплати з урахуванням якості зерна.
Перший примірник реєстру передають підприємству разом з квитанцією, другий — залишається на хлібоприймальному підприємстві. При доставці на хлібоприймальний пункт (підприємство) одиничних партій зерна і олійних культур реєстр накладних не складають, а на кожну партію виписують Приймальну квитанцію (ф. №ПК-9), аналогічну Приймальній квитанції за формою ПК-10.
Отже, основним документом, який є підставою для бухгалтерського обліку і статистичної звітності про заготівлю зерна і насіння олійних культур за державним контрактом, служить Приймальна квитанція.
Кукурудза надходить на хлібоприймальний пункт у зерні і качанах. У звітності кукурудзу показують у зерні. Переведення на зернове обчислення провадять тільки за фактичним виходом зерна, який визначає лабораторія хлібоприймального підприємства.
Якщо підприємство здає сортове насіння, то, крім товарно-транспортної накладної, виписують первинні документи, що підтверджують їх сортність: Атестат на насіння (ф. №ПР-14), Свідоцтво на насіння (ф. №ПР-16), Сортове посвідчення (ф. №ПР-13).
Заготівлю тварин обліковують на момент приймання підприємствами м’ясної промисловості і заготівельними організаціями за масою живих тварин, одержаною в результаті зважування, за використанням встановлених знижок на кишково-шлунковий тракт, а також шляхом перерахунку м’яса після забою в масу живих тварин за встановленими коефіцієнтами.
Супровідним документом при продажу тварин є Товарно-транспортна накладна на перевезення тварин (ф. №ТНСГ-5). У ній заповнюють такі реквізити: вид тварин, вік, вікова група, інвентарні номери, група за відгодованістю, кількість голів, жива маса, вантажовідправник і вантажоодержувач. Дані щодо великої рогатої худоби записують на підставі зважування кожної голови.
Свині обліковуються за окремими групами з однаковою вгодованістю. На приймальних пунктах у Товарно-транспортних накладних роблять записи про вгодованість і масу тварин і інші показники, передбачені формою і одержані за результатами зважування і огляду.
На прийняті від підприємства тварини виписують Приймальну квитанцію ПК-1 окремо на кожний вид тварин і на тварин підвищеної маси. На м'ясо, прийняте від товариства, також виписують ПК-1, однак у цьому випадку необхідно вказувати як забійну масу, так і в перерахунку її в живу (при вищій вгодованості коефіцієнт переведення - 2,05, середній - 2,7).
Кожна партія молока, яка відправляється з товариства на переробне підприємство, повинна супроводжуватися Товарно-транспортною накладною на перевезення молочної сировини форми №ТНСГ-1. Характерними реквізитами цієї форми є маса молока в перерахунку на базисний вміст жиру, вміст білка, кислотність і температура молока, ступінь чистоти, густина молока, термостійкість і ґатунок молока. Підприємства молочної промисловості на підставі Товарно-транспортних накладних ведуть Відомість про закупівлю молока від сільськогосподарського підприємства окремо за кожним товариством, за якими два рази на місяць виписують Приймальні квитанції форми №3ПК (мс). Молоко приймають за масою і фактичним вмістом жиру, який обчислюється як відношення маси жиру до маси молока.
Після підписання здавальником і приймальником №ТНСГ-1 молоко вважається прийнятим і відповідальність за нього несе заготівельна організація. При цьому перший примірник Товарно-транспортної накладної залишається в товаристві, другий передається заготівельнику, третій водієві.
Здійснення торговельної діяльності на ринках регламентується Правилами торгівлі на ринках, затвердженими Наказом Міністерства зовнішньоекономічних зв’язків і торгівлі України від 12.03.96 р. №157.
На ринку підприємство реалізує:
- м'ясо і м'ясопродукти, сало, олію, мед. Торгівля продукцією тваринницького і рослинницького походження дозволяється лише після проведення експертизи в лабораторії ветеринарно-санітарної експертизи на ринку і надання відповідного документа щодо оцінки якості продукції;
- зерно, круп’яні, бобові культури; борошно, насіння соняшнику, посадковий матеріал. Ці види продукції дозволяється продавати за наявністю висновку контрольно-насіннєвої лабораторії.
Матеріально відповідальна особа на базовому підприємстві за дозволом керівництва один раз за 2-3 робочі дні подає до бухгалтерії підприємства підписані Звіти про рух грошових коштів, про фінансові результати з усіма необхідними документами (товарно-касовою книгою, та квитанціями прибуткових касових ордерів, квитанції установ банків та підприємств). В той же час матеріально відповідальна особа щоденно здає виручку до кас установ банків чи підприємствам зв'язку для переказу на поточний рахунок суб'єкта підприємницької діяльності з урахуванням вимог законодавства щодо готівкового обігу.
При видачі продукції працівникам підприємства у рахунок оплати праці бухгалтерія відображає у Відомості довільної форми, яку складають у двох примірниках. Перший примірник передають комірникові, а другий залишають в бухгалтерії. У відомості повинна бути розписка про одержання.
При реалізації продукції окремим працівникам товариства та іншим особам зі складів за готівку бухгалтер використовує накладну внутрігосподарського призначення (ф. №87) і прибутковий касовий ордер (ф. КО-1). Таким чином всі первинні документи ведуться як слід, правильно здійснюється облік на підприємстві.

3.2 Синтетичний і аналітичний облік реалізації продукції, робіт і послуг

Процес реалізації сільськогосподарської продукції, робіт і послуг у ТОВ «Агрофірмі «Добро», як уже зазначалося, відображують на кількох балансових рахунках: 90 «Собівартість реалізації», 70 «Доходи від реалізації», 36 «,Рахунки з покупцями і замовниками» та 37 «Розрахунки з іншими дебіторами».
Для обліку доходів від реалізації призначений рахунок 70 «Доходи від реалізації». Рахунок 70 «Доходи від реалізації» призначено для узагальнення інформації про доходи від реалізації готової продукції, робіт і послуг, а також про суму знижок, наданих покупцям та про інші вирахування з доходу.
До рахунку 70 «Доходи від реалізації» в товаристві відкривають такі субрахунки:
- 701 «Дохід від реалізації готової продукції»;
- 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг».
За кредитом субрахунків 701, 703 відображується збільшення (одержання) доходу, за дебетом - належна сума непрямих податків (акцизного збору, податку на додану вартість та інших передбачених законодавством) та списання у порядку закриття на рахунок 79 «Фінансові результати».
На субрахунку 701 «Дохід від реалізації готової продукції» узагальнюється інформація про доходи від реалізації готової продукції.
На субрахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг» підприємства і організації, що виконують і надають послуги, узагальнюють інформацію про доходи від реалізації робіт і послуг.
Підприємство поряд з реалізацією готової сільськогосподарської продукції і тварин на вирощуванні та відгодівлі може надавати послуги та виконувати роботи як своїм працівникам, так і на сторону.
Тому аналітичний облік реалізації продукції здійснюють згідно із первинними документами у таких реєстрах (за об’єктами обліку реалізації — видами реалізованої продукції, роботами, послугами):
703	 Реєстрі документів з реалізації готової продукції (форма 11.1 с.-г.);
704	 Реєстрі документів з реалізації товарно-матеріальних цінностей, робіт і послуг (форма 11.2 с.-г.);
705	 Реєстрі документів з реалізації продукції, матеріалів, робіт і послуг за готівку (форма 11.3 с.-г.). Облік реалізації продукції за готівку має особливості документального оформлення й оброблення даних, тому цей процес відображають в обліку окремо.
Для обліку формування доходів і результатів діяльності використовують Журнал-ордер №11 с.-г., де відображають операції за рахунками:
- 36 “Розрахунки з покупцями і замовниками”;
- 70 “Доходи від реалізації”;
- 71 “Інший операційний дохід”;
- 72 “Дохід від участі в капіталі”;
- 73 “Інші фінансові доходи”;
- 74 “Інші доходи”;
- 75 “Надзвичайні доходи”;
- 79 “Фінансові результати”.
Записи в Журналі-ордері роблять підсумком за місяць на підставі накопичувальних відомостей, реєстрів та аналітичних даних до рахунків.
Дані первинних документів узагальнюються в необхідному розрізі в “Реєстрі документів по реалізації готової продукції” (ф. № 11.1 с.-г.); “Реєстрі документів по реалізації товарів, виробничих запасів, робіт та послуг” (ф. №11.2 с.-г.); “Реєстрі документів щодо реалізації продукції, матеріалів, робіт і послуг за готівку (за цінами реалізації)” (ф. № 11.3 с.-г.) та “Реєстрі документів про реалізацію продукції, матеріалів, робіт і послуг за готівку (за обліковими цінами)” (ф. № 11.3а с.-г.). Підсумкові дані цих реєстрів за видами продукції і каналами реалізації переносять у “Відомість аналітичного обліку реалізації продукції, матеріалів, робіт і послуг”, ф. № 11.4 с.-г., яка складається щомісяця.
Реєстр ф. № 11.1 с.-г. використовують для накопичення даних з продажу окремих видів сільськогосподарської продукції за видами реалізації та для аналітичного обліку розрахунків із заготівельними та іншими організаціями і особами.
В реєстрах № 11.1 с.-г. в хронологічному порядку у відповідних графах (1-7) записують: назву покупця або замовника, дату складання і номер товарно-транспортної накладної, кількість відвантаженої продукції тощо.
Вартість відправленої продукції (графа 6) за обліковими цінами розраховують в цілому за реєстром. В усіх документах підсумок щодо реалізації певного виду продукції узгоджують з даними матеріальних звітів.
У графах 8-19 (в розділі “Прийнято") записують номер приймальної квитанції, реєстру або іншого документа заготівельної організації (одержувача продукції); прийняту кількість у натурі (а при продажу державі — і залікову масу реалізованої сільськогосподарської продукції); виручку за цінами реалізації; суми надбавок, доплат, знижок; разом без податків; податок на додану вартість; акцизний збір; всього з кредиту субрахунку 701 і кореспондуючий рахунок (36, 377, 372, 6611 та ін.). На основі даних граф 16 і 17 нараховують податок на додану вартість і акцизний збір, відображаючи ці суми з дебету рахунку 701 і кредиту субрахунку 641.
Бухгалтерія господарства на основі банківських та інших документів відмічає оплату кожної накладної або іншого супровідного документа, зазначивши шифр рахунку, на який зарахована виручка.
Аналогічно заповнюють реєстр № 11.2 с.-г., який застосовують для обліку реалізації інших товарно-матеріальних цінностей, виконаних робіт і наданих послуг за видами реалізації (в рахунок оплати праці, інша реалізація).
Реєстр ф. № 11.3 с.-г. призначений для групування виручки від реалізації продукції, матеріалів, робіт і послуг за готівку. Цей реєстр призначений на місяць і складається на основі прибуткових касових ордерів і накладних внутрігосподарського призначення.
Реєстр ф. № 11.3 с.-г. заповнює касир і після перевірки звіту каси головним бухгалтером передає його бухгалтеру, який веде облік реалізації.
У графах 1-3 реєстру 11.3 с.-г. вказують дату і номер прибуткового касового ордера і накладної. У графі 4 — прізвище, ім’я та по батькові одержувача продукції, матеріалів, робіт або послуг. В графах 5-16 окремо для кожного виду реалізованої продукції, робіт або послуг записують кількість і суму (виручку від реалізації) за цінами реалізації без податку на додану вартість і акцизного збору з кредиту субрахунків 701, 703, 712 та ін. в дебет рахунку 30 “Каса”. У графі 17 підраховують підсумок, у графах 18-19 записують податок на додану вартість і акцизний збір, у графі 20 - загальну суму виручки від реалізації за готівку разом з податками на додану вартість і акцизним збором.
Вартість оплаченої за готівку продукції (матеріалів, робіт, послуг) не одержану покупцем у звітному періоді, відображають у графі 21, а при її одержанні роблять відмітки в кожному документі (рядку) у графах 22-23. Для того, щоб виявити такі факти, в кінці місяця після складання реєстру № 11.3 с.-г. його узгоджують із реєстром 11.За с.-г., який веде бухгалтер з реалізації, та з матеріальним звітом. Реєстр N 11.За складають на основі накладних внутрігосподарського призначення про відпуск продукції зі складу чи надання послуг (в дебет субрахунків 901, 902, 903, 943 з кредиту рахунків 20, 21, 22, 26, 27, 28, 23 та ін. за обліковими цінами).
Після виявлення оплаченої, але не одержаної протягом місяця покупцем продукції дохід, що надійшов в касу, вважається авансом (попередньою оплатою). Тому в даному звітному періоді в бухгалтерському обліку такі господарські операції слід відображати за дебетом рахунку 30 “Каса” і кредитом субрахунку 377 “Розрахунки з іншими дебіторами” (або 681 “Розрахунки за авансами одержаними"). В даному випадку виникає податкове зобов’язання перед бюджетом, яке слід відобразити з дебету субрахунку 643 “Податкові зобов’язання” і кредиту субрахунку 641 “Розрахунки за податками”. Після того, як продукція буде відпущена зі складу в наступному місяці (дебет субрахунка 901 і кредит рахунків 27, 28), нараховується дохід від реалізації за дебетом субрахунку 377 і кредитом субрахунку 701, 703 та ін. і одночасно нараховується податок на додану вартість з дебету субрахунків 701, 703 та інші і кредиту субрахунку 643.
В кінці місяця в Реєстрах № 11.3 с.-г. і № 11.За с.-г. підраховуються підсумки з кожного виду реалізованої продукції, матеріалів, робіт та послуг за місяць, які переносять у відомість № 11.4 с.-г.
Відомість № 11.4 с.-г. передбачає ведення протягом місяця аналітичного обліку реалізації за кількістю і вартістю окремих видів реалізованої продукції, виконаних робіт і наданих послуг на сторону, а також за напрямками реалізації. На окремих сторінках відомості ведуть облік реалізації продукції рослинництва, тваринництва і т.д. Підсумки підраховують по кожній галузі окремо і в цілому по сільськогосподарському підприємству.
Для обліку витрат діяльності використовують Журнал-ордер N 15 с.-г., де відображають операції за рахунками:
- 90 “Собівартість реалізації”;
- 94 “Інші витрати операційної діяльності”;
- 95 “Фінансові витрати”;
- 97 “Інші витрати”;
- 99 “Надзвичайні витрати”.
Кредитові обороти за рахунками 94, 95, 97, 99 переносять до Журналу-ордера № 15 с.-г. в порядку їх закриття в дебет рахунку 79 на підставі бухгалтерських довідок, що складаються з використанням аналітичних даних до цих рахунків, які розміщені в цьому Журналі-ордері.
Аналітичні дані складаються на підставі первинних документів за відповідними статтями.
У товаристві задіяні всі названі вище субрахунки рахунку 70 «Доходи від реалізації». Аналітичний облік доходів від реалізації у ТОВ «Агрофірмі «Добро» ведеться за видами (групами) продукції, робіт, послуг і напрямками реалізації.
Окремими групами доходів від реалізації готової продукції є:
1	доходи від реалізації продукції рослинництва;
2	доходи від реалізації продукції тваринництва;
Для бухгалтерського обліку собівартості реалізованої готової продукції, робіт та послуг призначено рахунок 90 «Собівартість реалізації».
За дебетом цього рахунка відображується виробнича собівартість реалізованої готової продукції, робіт, послуг; фактична собівартість реалізованих товарів (без торгових націнок), за кредитом — списання в порядку закриття дебетових оборотів на рахунок 79 «Фінансові результати».
В господарстві ТОВ «Агрофірма «Добро» до рахунку 90 «Собівартість реалізації» відкривають такі субрахунки:
- 901 «Собівартість реалізованої готової продукції»;
- 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг».
При організації аналітичного обліку по рахунку 90 «Собівартість реалізації» на підприємстві дотримуються того принципу, який закладений при організації аналітичного обліку по рахунку 70 «Доходи від реалізації» тобто аналітичні рахунки як за напрямами реалізації, так і за видами реалізованої продукції, товарів, робіт, послуг повинні бути тотожними.
Дебет рахунка 90 «Собівартість реалізації» кореспондує з кредитом рахунків: 21 «Поточні біологічні активи», 23 «Виробництво», 26 «Готова продукція», 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва».
Витрати на реалізацію не включаються до складу виробничої собівартості готової та реалізованої продукції, а тому інформація про такі витрати узагальнюється на рахунку обліку витрат звітного періоду — 93 «Витрати на збут».
На рахунку 93 «Витрати на збут», ТОВ відображає витрати, пов'язані з реалізацією продукції: тара і пакувальні матеріали для готової продукції; доставка продукції на станцію відправлення, навантаження в автомобілі; комісійні збори, утримання приміщень для зберігання продукції в місцях її реалізації, оплата праці продавців, рекламні витрати, інші аналогічні за призначенням витрати.
Облік витрат на збут в ТОВ «Агрофірмі «Добро» не ведуть. Таким чином зіставлення чистих доходів від реалізації, які відображені на рахунку 70 «Доходи від реалізації» та собівартості реалізованої продукції, яка відображується на рахунку 90 «Собівартість реалізації» дає змогу визначити валовий фінансовий результат (прибуток або збиток), який показується окремо статтею в Звіті про фінансові результати (ф.№2).
Слід пам’ятати , що собівартість незавершеного виробництва, готової та реалізованої продукції, яка відображується відповідно на рахунках 23 «Виробництво», 26 «Готова продукція», 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва» та 90 «Собівартість реалізації» визначається тільки за виробничою собівартістю.
Це означає, що значна частина сільськогосподарських витрат не включається до складу собівартості продукції. Для обліку таких загальногосподарських та інших операційних витрат виділено рахунки 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут» і 94 «Інші витрати операційної діяльності».
Процес реалізації продукції рослинництва у бухгалтерському обліку відображують на рахунку 701 «Дохід від реалізації готової продукції» в проводках (суми за кореспонденціями рахунків наведено за 2007 рік):
1.	Відображено в складі доходу виручку від реалізації зерна пшениці озимої:
- Дебет рахунка 301 «Каса в національній валюті»;
- Дебет рахунка 36 «Розрахунки з вітчизняними покупцями»;		
- Кредит рахунка 70 «Дохід від реалізації».		
2.	Нараховане податкове зобов’язання з ПДВ:
- Дебет рахунка 70 «Дохід від реалізації»;		
- Кредит рахунка 641 «Розрахунки за податками».		
Списання собівартості реалізованої продукції відбувалося шляхом складання наступної проводки:
- Дебет рахунка 901 «Собівартість реалізованої готової продукції»;		
- Кредит рахунка 271 «Готова продукція рослинництва».		
Згідно вимог ПСБО 30 «Біологічні активи» реалізація сільськогосподарської продукції та біологічних активів у бухгалтерському обліку буде відображатися наступним чином:
1) Списано біологічні активи, оцінені за справедливою вартістю, на реалізацію:
- Дебет рахунка 901 «Собівартість реалізованої готової продукції»;
- Кредит рахунка 21 «Поточні біологічні активи»;		
- Кредит рахунка 16 «Довгострокові біологічні активи рослинництва, які оцінені за справедливою вартістю».		
2) Відображений дохід від реалізації біологічних активів, оцінених за справедливою вартістю:
- Дебет рахунка 36 «Розрахунки з покупцями та замовниками»;		
- Кредит рахунка 701 «Дохід від реалізації готової продукції».		
3) Зменшено дохід на суму ПДВ:
- Кредит рахунка 701 «Дохід від реалізації готової продукції»;		
- Кредит рахунка 641 «Розрахунки за податками».		
При обліку процесу реалізації застосовують обліковий регістр: Журнал-ордер 11 с.-г. Основою побудови Журнал-ордер є принцип реєстрацій господарських операцій по кредиту синтетичних рахунків в кореспонденції з дебетовими рахунками. Підсумкові дані з Журналу-ордеру в кінці кожного місяця записують в Головну книгу. Сальдовий баланс складають за допомогою даних цієї книги, використовуючи при необхідності окремі показники облікових регістрів.
При Журнально-ордерній формі обліку важливе значення має правильна форма організації праці робітників обліку і документообігу. Дана форма обліку забезпечує рівномірне завантаження робітників бухгалтерії на протязі місяця, оскільки вона побудована на принципах безпосереднього відображення здійснених господарських операцій в облікових регістрах. Розподіл обов’язків між працівниками бухгалтерії здійснений в залежності від важливості роботи, кваліфікації виконавців, організаційної структури облікового процесу.
Слід також встановити правильність ведення журналу-ордеру №11с.-г. по кредиту рахунка 46. Всі регістри взаємопов’язані між собою, а тому в них перевіряють: повноту та своєчасність відображення собівартості відвантаженої продукції (робіт, послуг) і доходу від реалізації цієї продукції; правильність списання собівартості реалізованої продукції (при визначенні доходу по методу «оплата»), обгрунтованість та вірність віднесення комерційних витрат; точність списання торгової націнки пропорційно вартості продукції по закупівельним чи продажним цінам (регулюється обліковою політикою підприємства); правильність розрахунку фінансових результатів від реалізації кожного виду продукції чи отриманих послуг та виконаних робіт.

3.3 Удосконалення обліку реалізації продукції, робіт та послуг

Дослідження питань з організації обліку і аудиту виробництва і реалізації продукції рослинництва і тваринництва у ТОВ «Агрофірмі «Добро» дозволяє зробити такі висновки.
Члек А.В. вважає, що визначення фінансових результатів діяльності підприємства залежить від методології їх формування і обліку. В зв’язку з неузгодженістю методологічних підходів до організації обліку існують розбіжності щодо відображення операцій з формування фінансових результатів, які зумовлюють різні значення цих показників на підприємстві для різних користувачів фінансової звітності.
Слід зазначити, що розбіжності у визначенні прибутку (збитку) за даними фінансового і податкового обліку існують, і це призводить до помилок, які викривлюють фінансовий результат. На це слід звернути увагу для того, щоб податковий і фінансовий облік ще більш не ускладнився [45].
На думку А.В. Члека Міністерству фінансів України та Державній податковій адміністрації України слід дійти узгодженості щодо розробки нормативних документів, в яких відображаються операції з формування фінансових результатів. А також ретельно переглянути, допрацювати, а в кінцевому результаті удосконалити П(С)БО 30 «Біологічні активи», тому що введення в дію даних нормативних і законодавчих актів створить в бухгалтерському обліку додаткові проблеми, не відображуватиме змісту, структури формування доходу та фінансових результатів сільськогосподарського підприємства [45].
Возняк В.С. пропонує доповнити «Звіт про фінансові результати» (форма №2) показником «Виручка від реалізації сільськогосподарської продукції». Він має бути пов’язаний із державним статистичним спостереженням «Основні економічні показники роботи сільськогосподарських підприємств» (форма №50-с.-г.).
Тому В.С. Возняк вважає за доцільне:
До субрахунку 701 «Дохід від реалізації готової продукції» ввести таки субрахунки:
- 7011 «Дохід від реалізації сільськогосподарської продукції»;
- 7012 «Дохід від реалізації несільськогосподарської продукції».
До субрахунку 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» ввести такі субрахунки:
- 9011 «Собівартість реалізованої сільськогосподарської продукції»;
- 9012 «Собівартість реалізованої несільськогосподарської продукції».
Особливо важливим питанням, на думку В.С. Возняка, в нинішніх умовах господарювання є проблема адаптації положень П(С)БО 30 «Біологічні активи». Тому він пропонує впровадження нових субрахунків 706 « Дохід від реалізації поточних біологічних активів та сільськогосподарської продукції» та 713 «Дохід від зміни вартості та первісного визнання поточних біологічних активів та сільськогосподарської продукції», які б розмежовували доходи в контесті напрямків операційної діяльності [45].
Оскільки на підприємстві проводиться лише облік доходів від реалізації продукції рослинництва і тваринництва, то ми пропонуємо ще внести такі окремі групи обліку доходів від реалізації готової продукції:
3	доходи від реалізації продукції переробки продукції рослинництва та тваринництва;
4	доходи від реалізації тварин на вирощуванні і відгодівлі.
Окремими напрямами одержання доходів від реалізації готової продукції доцільно виділити:
- доходи від реалізації сільськогосподарської продукції для державних і регіональних потреб;
- доходи від реалізації сільськогосподарської продукції через мережі пунктів заготівлі, а також обслуговуючих сільськогосподарських кооперативів;
- доходи від реалізації сільськогосподарської продукції на ринку;
- доходи від реалізації сільськогосподарської продукції за товарообмінними (бартерними) операціями;
- доходи від реалізації готової продукції за іншими напрямами.
В обліку для витрат від реалізації продукції, що формують виробничу собівартість, необхідно встановлювати межі безпосередньо процесу реалізації, що визначається технологією виробництва конкретного виду продукції (робіт, послуг). Тому витрати виробництва, що формують виробничу собівартість продукції, варто визначити як вартісний вираз спожитих ресурсів на її виробництво.
Межею процесу реалізації продукції у ТОВ «Агрофірмі «Добро» слід вважати момент її доставки до місць зберігання, тобто виробнича собівартість продукції має визначатися франко-пункт приймання (зберігання). Витрати, що виникають після цього, необхідно відносити до витрат з реалізації (збуту). До них, крім загальноприйнятих витрат зі збуту, необхідно включати витрати зі зберігання, їх товарну обробку: сортування, маркування тощо.
Для визначення реалізаційних цін на продукцію, які б у повній мірі відшкодовували витрати на її виробництво, а також забезпечували необхідний рівень прибутку, виникає об’єктивна необхідність формування інформації про повну собівартість виробленої продукції у внутрішньогосподарському обліку.
ТОВ «Агрофірма «Добро» має добре налагоджену торгівлю у власній торговельній мережі, тому рекомендуємо облік реалізації продукції вести за методикою, що застосовується на підприємствах роздрібної торгівлі.
Планом рахунків бухгалтерського обліку передбачено, що для узагальнення інформації про доходи від реалізації готової продукції, товарів, робіт і послуг, доходів від страхової діяльності призначено рахунок 70 «Доходи від реалізації», по якому у розрізі субрахунків зазначають: 701 «Дохід від реалізації готової продукції», 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг».
Поряд із щомісячним закриттям на кредит субрахунку 791 «Результат від операційної діяльності» рахунку 70 для визначення різниці між виручкою та собівартістю реалізованої готової продукції, товарів, робіт і послуг на дебет субрахунку 791 закривають рахунок 90 «Собівартість реалізації», на якому відображують собівартість реалізованої готової продукції, товарів, робіт і послуг і, зокрема у розрізі субрахунків: 901 «Собівартість реалізованої готової продукції», 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг».
У ТОВ «Агрофірмі «Добро» застосовується комп’ютерна техніка в малих кількостях, тому ми пропонуємо розширити її застосування, яке вносить значні зміни до організації бухгалтерського обліку, причому з допоміжного засобу обчислювальна техніка перетворюється на визначний фактор oрганізації обліку. Ці зміни зумовлені тим, що змінюються способи обробки даних, при яких забезпечується різна швидкість надання звітної інформації. В різних системах бухгалтерського обліку (від паперової. до комп'ютерної) вона досягається, як правило, раціональною організацією облікових даних, одноразовим їх отриманням та передачею за всіма напрямами.
Технологічний процес обробки даних при комп'ютерній формі обліку можна поділити на три етапи.
Першим етапом облікового процесу є збір та реєстрація первинних даних для обробки на комп'ютері.
На другому етапі проводиться формування масивів облікових даних на електронних носіях: Журналу господарських операцій, структури синтетичних та аналітичних рахунків, довідників аналітичних об'єктів, постійної інформації.
Одночасно здійснюється контроль за процесом обробки інформації, записаної в масивах облікових даних.
Заключним етапом процесу є отримання результатів за звітний період на запит користувача або у вигляді регістрів синтетичного обліку, аналітичних таблиць, довідок з бухгалтерських рахунків, або відображенням на екрані дисплею потрібної інформації.
Автоматизація складського обліку забезпечить отримання:
706	 даних аналітичного обліку залишків готової продукції та її надходження на склад у натуральному й вартісному виразі;
707	 даних про випуск готової продукції для прийняття управлінських рішень;
708	 даних про фактичну собівартість іншого приходу та витрат готової продукції.
Ці задачі можуть розв’язуватися завдяки використанню окремого модуля або входити до складу програмного комплексу з обліку готової продукції та її реалізації. На складі головне меню програми може передбачати такі функції (рис. 3.1).
Для аналізу руху готової продукції бухгалтер використовує «Відомість аналізу відвантаження готової продукції»
Відображення інформації про дату надходження на, кількість товару, ціни за одиницю продукції має здійснюватись у карточці обліку готової продукції по мірі надходження і відвантаження готової продукції з показом залишку по кожному номенклатурному номеру. Приклад карточки обліку розглянемо в таблиці 3.1.

Таблиця 3.1 - Карточка обліку готової продукції
Дата надходження	№ документа	Виробник	Код продукції	Кіль-кість	Дата розкладання	№ рахунку накладної	Кількість	Ціна за одиницю продукції	
15.09.07	543	ТОВ «Агрофірма «Добро»	20568	100	16.09.07	899	100	400,1	

По мірі відвантаження готової продукції повинне здійснюватися формування і виписка рахунку-накладної з реквізитами покупця, а також формування на основі рахунка-накладної і нормативно-довідкової інформації платіжне доручення-вимога.
На основі сформованої інформації рахунків-накладних здійснюється реєстрація рахунків-накладних в книзі спеціальної форми, де також вказують дату відвантаження продукції і дата оплати. При наборі функції «Відомість аналітичного обліку» здійснюється формування і відображення інформації, яка накопичується з початку звітного періоду по кожному номенклатурному номеру (таблиця 3.2). Оскільки, Товарно-транспортна накладна в господарстві заповнюється неповністю, а лише до частини Інші відомості, то пропонується замінити дану частину Приймальною квитанцією на закупку.

Таблиця 3.2 - Відомість аналізу відвантаження готової продукції
				План поставок згідно договору	Відвантажено	Відхилення	
				Кількість	сума, грн.	кількість	сума, грн.	кількість	сума, грн.	
1	185	35691	ц	150	13203	130	11442,6	20	1760,4	
2	245	35691	ц	100	8802	50	4401	50	4401	

Дані рекомендації щодо удосконалення обліку реалізації продукції в ТОВ «Агрофірма «Добро» дають можливість поліпшити стан обліку доходів і фінансових результатів; проводити звірення щодо розрахунків з організаціями за бартерними угодами та за готівку, із зарплати, нарахування, сплати дивідендів за паї та інших операцій, підготувати інформацію для звірення з податковою звітністю по ПДВ та здійснюють контроль за надходженням доходів із визначенням фінансових результатів.
Потрібно здійснювати формування інформації по руху готової продукції на складі за визначений період часу.
Згідно відомостей (таблиця 3.3.) бухгалтер аналізує і дає конкретні пропозиції по недопоставкам продукції, що дає можливість підприємству не отримати штрафних санкцій, а також своєчасно розрахуватися з замовником по укладеним договорам.
Завдяки цим регістрам бухгалтерія може контролювати дати надходження товару на підприємство, та вивіз продукції з підприємства, його кількість та суму надходження (вилучення) в касу, залишок на складі. Це дає змогу підприємству налагоджувати облікову роботу та тримати під контролем виробництво продукції та грошовий обіг.

Таблиця 3.3 - Відомість руху готової продукції на складі
					Сальдо вхідне	Надходження	Відвантаження	Сальдо вихідне	
					кількість	сума	номер документа	дата	кількість	сума	номер документа	дата	кількість	сума	кількість	сума	
1	35691	Соняшник на зерно	ц	88,02	3	264,06	312	16.11.06	3	264,06	15	17.11.06	3	264,06	0	0	
2	35691	Соняшник на зерно	ц	88,02	5	440,1	313	21.11.06	3	264,06	16	22.11.06	3	264,06	2	176,04	

На основі проведених досліджень можна зробити наступні пропозиції:
1. Для зниження собівартості готової продукції, а отже і підвищення її реалізації необхідно звернути увагу на зниження закупівельних цін основних матеріалів, які необхідні для виробництва готової продукції;
2. Керівництву підприємства необхідно звернути увагу на питання зменшення дебіторської заборгованості, що призведе до збільшення надходжень грошових коштів від реалізації готової продукції;
3. Для досягнення максимального прибутку необхідно звернути увагу на асортимент виробленої продукції, вивчити попит на неї, та докласти зусиль, щодо його розширення;
4. Необхідно здійснити повний перехід на автоматизацію контролю та аналізу фінансово-господарської діяльності підприємства, що дозволить більш оперативно регулювати процес реалізації готової продукції;
5. Втілювати на підприємстві маркетингові дослідження, це дозволить вивчити попит покупців, і при виготовлені продукції враховувати його.
Створення АРМ бухгалтера rрунтується на принципах персоніфікації обчислень і самонавчання облікових працівників, комп'ютеризації основних облікових функцій, безпаперової технології ведення бухгалтерського обліку, раціонального поєднання розподіленої, децентралізованої і централізованої систем обробки облікової інформації. Основні ознаки класифікації АРМ приведені на рисунку 3.2.

За функціональною спрямованістю	
АРМ технічного і допоміжного персоналу	АРМ спеціаліста	АРМ керівника	
За рівнем використання персональних комп'ютерів	
АРМ вищих керівників (включаючи гол. бухгалтера), а також керівників середнього та нижнього рівнів 	АРМ спеціалістів (АРМ бухгалтерів та економістів;	нормувальника, інженера, технолога);	АРМ технічних виконавців (комірника, секретаря, продавця, оператора;	
За формою організації праці працівників на персональних комп'ютерах	
індивідуальні і колективні	
Рисунок 3.2 - Класифікації автоматизованого робочого місця

Після набору нормативно-довідкової інформації здійснюється формування первинних даних і, при необхідності, їх видача на друк.
На АРМБ І категорії формується наступна вихідна інформація:
-	Карточка обліку готової продукції;
-	Книга реєстрації рахунків-накладних;
-	Відомість руху готової продукції на складі в номенклатурному розрізі;
-	Відомість аналітичного обліку;
-	Відомість аналізу відвантаження готової продукції.
Відображення інформації на карточці обліку готової продукції здійснюється автоматично по мірі надходження і відвантаження готової продукції з показом залишку по кожному номенклатурному номеру.
По мірі відвантаження готової продукції здійснюється формування і виписка рахунку-накладної з реквізитами покупця, а також формування на основі рахунка-накладної і нормативно-довідкової інформації платіжне доручення-вимога.
На основі сформованої інформації рахунків-накладних здійснюється реєстрація рахунків-накладних в книзі спеціальної форми, де також вказують дату відвантаження продукції і дата оплати.
При виборі режиму “Книга реєстрації рахунків-накладних” на екрані відображається інформація наступного змісту (таблиця 3.4).

Таблиця 3.4 - Книга реєстрації рахунків-накладних
Дата розрахунку ____6.10.07.______ час _____15:17______
найменування покупця	номер рахунку-накладної	дата виписки	сума до оплати	дата оплати	
Уманський м’ясокомбінат, ОАО	132	4.10.07.	567,4	6.10.07.	
ОАО,Уманський елеватор	156	4.10.07.	328,6	5.10.07.	

Бухгалтер при перевірці аналізує, все чи первинні документи зареєстровані в книзі, провіряє своєчасність оплати готової продукції, виявляє причини, які сприяють несплаті рахунків, а також виявляє можливі необґрунтовані переплати або недоплати по кожному окремому рахунку.
В діалоговому режимі здійснюється формування інформації по руху готової продукції на складі за визначений період часу.
При наборі функції «Відомість аналітичного обліку» здійснюється формування і відображення інформації, яка накопичується з початку звітного періоду по кожному номенклатурному номеру.
Для аналізу руху готової продукції бухгалтер використовує “Відомість аналізу відвантаження готової продукції”.
Згідно даної відомості бухгалтер аналізує і дає конкретні пропозиції по недопоставкам продукції. Дана відомість дає можливість підприємству не отримати штрафних санкцій, а також своєчасно розрахуватися з замовником по укладеним договорам.
Єдність інформаційної бази і повний автоматизований технологічний процес забезпечується за рахунок одноразового введення інформації. Інтеграція обробки даних первинного обліку і адаптація програмного забезпечення до потреб користувачів досягається шляхом застосування різних комп'ютерних програм. Крім того комп'ютерна форма обліку має ряд переваг перед ручною, серед яких основними є вбудовані бухгалтерські знання (в програму вбудовуються правила формування тих чи інших проводок господарських операцій, тобто форма бухгалтерського обліку наповнюється специфічними бухгалтерськими знаннями), паралельне ведення обліку за декількома стандартами (на базі одних і тих же одноразово введених даних можна отримувати декілька систем оцінок та показників, що розраховуються за різними методиками) тощо.
Застосування комплексних програмних систем дозволяє радикально поліпшити ситуацію з організації обліку в цілому. Бухгалтерський облік є найбільш регламентованою функцією управління, що може ефективно виконувати свої завдання тільки за умови наявності заздалегідь заданих планів та правил. Оскільки при комплексній автоматизації обліку таким системоутворюючим фактором є програмно реалізований набір формальних алгоритмів, бухгалтерський облік перестає просто представляти господарський процес у вигляді єдиного цілого, а починає перетворювати цей процес на організоване ціле, яким цей процес раніше не був. Фактично - це дозволяє здійснити перехід до концепції активної організації виробництва, праці , та управління в бухгалтерії, при якій організоване ціле є продуктом свідомої цілеспрямованої роботи бухгалтера.
Системна комп'ютеризація передбачає об'єднання АРМ бухгалтера в єдину комп'ютерну мережу. В цьому випадку весь обсяг інформації в мережі стає доступним всім користувачам. Тому під час системної комп'ютеризації розрив будь-якого інформаційного ланцюга сигналізує про аварію та локалізує її джерело. Характерними рисами організації роботи облікового апарату при комплексній комп'ютеризації обліку є:
- вирішення завдань бухгалтерського обліку та інформаційне обслуговування користувачів АРМ здійснюється за ініціативою та при безпосередній участі облікових працівників;
- інтелектуальна потужність інформаційних систем обліку зростає за рахунок формалізації знань бухгалтерів і створення баз знань, що дозволяє підвищити професійний рівень кожного користувача АРМ - бухгалтера;
- пошук потрібної інформації здійснюється користувачами зі своїх робочих місць із застосуванням спеціалізованих засобів пошуку інформації;
- обліково-аналітична інформація обробляється в діалоговому режимі;
- бухгалтер є безпосереднім учасником технологічного процесу розподіленої обробки даних, а персональний комп'ютер - основним засобом його праці.

4. АУДИТ ПРОЦЕСУ РЕАЛІЗАЦІЇ ПРОДУКЦІЇ ТА АНАЛІЗ ЙОГО ФІНАНСОВИХ РЕЗУЛЬТАТІВ

4.1 Методика проведення аудиту реалізації сільськогосподарської продукції

На сьогоднішній день проведення аудиту коштує дуже дорого, тому не всі підприємства можуть собі його дозволити, в тому числі й наше. Зокрема ми провели економічний контроль у ТОВ «Агрофірмі «Добро», який проводиться у два етапи: описовий (збір фактів та їх групування); та логіко-аналітичний (якісний аналіз фактів з подальшим з’єднанням якісних і кількісних методів наукового пізнання). Без систематизації та узагальнення, без логічного осмислення не може бути контролю, оскільки в цьому не буде необхідності. Основною функцією контролю є наукове дослідження – процес вивчення певного об’єкту, в нашому випадку – процесу реалізації, з метою встановлення закономірностей його розвитку та змін для покращення.
Основним критерієм діяльності підприємства є прибуток від реалізації та його розподіл на потреби підприємства для самофінансування та власного розвитку. Аудиторський процес починається з того моменту, коли потенційний клієнт звертається з проханням провести аудит.
Аудит реалізації продукції слід здійснювати за каналами її реалізації, оскільки за кожним з них є свої особливості в проведенні аудиторської перевірки.
Завданнями аудиту процесу реалізації є:
- оцінка динаміки показників доходів та витрат від реалізації;
- виявлення і визначення впливу різних факторів на величину доходів, зменшення собівартості;
- виявлення внутрішньогосподарських резервів збільшення прибутку і підвищення рентабельності;
- визначення шляхів і напрямків раціонального використання резервів.
Завдання аудиту реалізації продукції – активно впливати на розвиток маркетингу, підвищення рентабельності підприємства, шляхом випуску конкурентоспроможної продукції на внутрішньому ринку, а також визначення достовірності бухгалтерського обліку та звітності про фінансові результати діяльності, фінансового стану підприємства, розподілу прибутку від реалізації.
Об’єктами аудиту доходів від реалізації є бізнес-план підприємства (баланс доходів і витрат); загальний фінансовий стан підприємства, його стабільність та фінансова мобільність; ліквідність.
Джерелами інформації є законодавчі акти, облік та контроль, а також звітні дані про роботу підприємства за досліджуваний період, які дозволяють зробити висновок аудиту про достовірність обліку та звітність про доходи від реалізації на підприємстві, правильності розподілу прибутку між власниками та покупцем, замовниками.
Методичні прийоми, які використовуються при аудиті реалізації, мають таку особливість, що при цьому використовують найбільш відомі дедуктивні методи дослідження. По даним звітності за допомогою економічного аналізу, статистичних розрахунків, та економіко-математичних методів аудит виявляє фактори, які впливають на процес реалізації підприємства. Таким чином мають можливість встановити недоліки реалізації та запобігти їм.
У відповідності з цим модель аудиту процесу реалізації та результатів фінансово-господарської діяльності підприємства, яка визначається об’єктами, джерелами інформації та комплексом методичних прийомів інформації, матиме вигляд (рис. 4.1).
Узагальнюючим показником роботи підприємств АПК є прибуток, що характеризує ефективність виробництва. Прибуток є основним джерелом поповнення (оновлення) активів підприємства.
Основними завданнями, які виконуються в процесі аудиту операцій, пов’язаних із формуванням доходів від реалізації продукції є:
- перевірка правильності визначення і відображення в обліку доходів за видами та галузями діяльності (рослинництво, тваринництво, промислові та допоміжні виробництва);
- перевірка правильності визначення і відображення в обліку доходів за джерелами надходження;
- доходи від реалізації продукції, інших активів товарів, основних засобів;
- доходи від реалізації послуг;
- нереалізовані доходи тощо;
- перевірка правильності визначення і відображення в обліку доходів від реалізації за періодом визнання;
- установлення фактів зловживання.
Основними об’єктами аудиту в дослідженні операцій, пов’язаних з формуванням доходів є:
• обсяги виробництва та реалізації продукції, товарів, інших активів у разі дослідження результатів від операційної діяльності;
• витрати на виробництво продукції;
• інші операційні витрати;
• розрахунок собівартості продукції;
• первинна документація з обліку доходів від реалізації та результатів;
• дані бухгалтерського обліку і звітності;
• регістри аналітичного та синтетичного обліків тощо.
Джерелами інформації при аудиті доходів від реалізації продукції (робіт, послуг) є накладні на відпуск готової продукції; рахунки, виставлені покупцям та замовникам; первинні документи обліку доходів від реалізації, операційної діяльності (розрахунки, довідки бухгалтерії підприємства); регістри аналітичного та синтетичного обліків доходів і результатів діяльності; журнал обліку грошових коштів; рахунки субрахунки) Головної книги (701, 703, 791); баланс (форма № 1); звіт про фінансові результати (форма № 2); акт ревізій та ін.
Аудитор може отримувати інформацію з різних джерел, а саме:
- попередній досвід співпраці з клієнтом та роботи аудитора на підприємствах тієї галузі економіки, в межах якої працює потенційний клієнт;
- співбесіди зі спеціалістами служби внутрішнього контролю (аудиту) та аналіз звітів про проведення процедур внутрішнього аудиту;
- публікації та видання про конкретику галузі діяльності підприємства (наприклад, урядова статистика, опубліковані дані досліджень та оглядів, звіти, підготовлені банками або торговцями цінними паперами, фінансова преса);
- законодавчі акти та розпорядження, які значною мірою впливають на діяльність підприємства.
Аудитор має дослідити законодавчі акти про підприємства і підприємництво; нормативно-методичні документи, що регламентують ведення бухгалтерського обліку; наказ про облікову політику підприємства; нормативні документи з виробництва і реалізації продукції; розрахунок собівартості реалізованої продукції; договори, якими оформлено операції з реалізації продукції (робіт, послуг) та іншого вибуття активів (договори купівлі-продажу та ін.); розрахункові документи (рахунки, виставлені покупцям на оплату відвантаженої продукції); податкові накладні (для визначення обсягів зобов’язань з ПДВ); регістри аналітичного та синтетичного обліків; форми фінансової звітності (Ф.1, Ф.2); матеріали попередніх ревізій і перевірок правильності визначення доходів від реалізації; останній аудиторський висновок.
Методичні прийоми та методика проведення аудиту доходів від реалізації підприємства включають:
- розрахунково-аналітичні (економічний аналіз; аналітичні та статистичні розрахунки; економіко математичні);
- документальні (відповідність відображених операцій вимогам чинного законодавства; формальна й арифметична перевірка документів, в яких відображається здійснення господарських операцій, регістрів аналітичного та синтетичного обліку, фінансової звітності; зустрічна перевірка документів; логічний контроль правильності відображення взаємозв’язаних операцій та ін.);
- органолептичні (контрольні заміри робіт; технологічні експертизи; суцільні (безперервні) спостереження тощо);
- прийоми узагальнення, оцінювання і реалізації результатів аудиту (аналітичне групування доказів; групування проміжних результатів експертизи; узагальнення результатів дослідження та складання висновку експерта; розробка пропозицій з профілактики правопорушень; вручення висновку бухгалтера експерта правоохоронним органам; реалізація пропозицій із профілактики правопорушень; реалізація результатів аудиту).
Загалом дані про доходи від реалізації підприємства (порівняння доходів і витрат) є одним з найпростіших об’єктів для фальсифікації. Це пов’язано зі значною кількістю документів, рахунків обліку, що використовуються для їх визначення і відображення. Тому перед бухгалтером експертом постає завдання визначити правильність відображення і зіставлення доходів і витрат.
Доходи від реалізації можуть бути значно спотворені у результаті від:
• неправильного визначення собівартості реалізованої продукції (віднесення до її складу витрат, що покриваються за рахунок фінансового результату діяльності, завищення норм витрат сировини та матеріалів, неправомірного завищення норм списання від природних втрат, завищення цін на сировину та матеріали, використаних у виробництві, неправильність списання понаднормативних витрат, неправильний розподіл загальновиробничих витрат та ін.);
• неповноти відображення отриманих підприємством доходів;
• помилок у розрахунку податку на прибуток;
• неправомірного списання дебіторської заборгованості до завершення терміну позовної давності;
• неточного відображення отриманих штрафів, пені, неустойки;
• завищення витрат на позареалізаційні операції (сплачені штрафи, фінансові витрати, втрати від інвестиційної діяльності, надзвичайних подій).
Таким чином, аудиторська перевірка доходів від реалізації продукції та результатів діяльності підприємства є одним з найтриваліших процесів. Вона потребує перевірки не лише окремих сторін діяльності підприємства, а всієї сукупності операцій, оскільки вони формують результат діяльності суб’єкта господарювання та доходи від реалізації на підприємстві.
Під час аудиту доходів від реалізації продукції перевіряється журнал-ордер 11 с.-г., регістри, відомості обліку реалізації сільськогосподарської продукції, товарно-матеріальних цінностей та послуг, відомість обліку затрат на виробництво, виходу продукції, наданих послуг.
Разом із цим необхідно перевірити первинні документи і, перш за все, товарно-транспортні накладні, приймальні квитанції, подорожні листи автомобіля, журнали вагаря, щоденники надходження сільськогосподарської продукції, звіти про рух матеріальних цінностей, про переробку продукції, про продаж сільськогосподарської продукції, касові ордери тощо з метою виявлення достовірності натуральної та залікової ваги реалізованої продукції, її повної собівартості і реалізаційної ціни. Особливу увагу необхідно звернути на те, чи реальні знижки та надбавки, для цього перевіряють показники якості реалізованої продукції, витрати від недоплат з боку покупців.
Перевіряючи продаж сільськогосподарської продукції на ринку, встановлюють її обсяги, правильність встановлення цін і повноту оприбуткування виручки в касу господарства на підставі «Звіту про продаж сільськогосподарської продукції», який є підставою для списання реалізованої продукції; запитів адміністрації ринків про діючі на період продажу цих чи інших партій продукції, ціни продажу тощо; дані про оприбуткування виручки, одержаної від ринкової торгівлі за рахунком 30 «Каса»; оподаткування підзвітних осіб.
При проведенні аудиту доходів від реалізації продукції дуже важливо, визначити чи немає фактів заниження прибутку від реалізації через неправильне відображення в обліку виручки, одержаної від покупців під виглядом фінансової допомоги, короткострокової позики, поповнення фондів соціального призначення та інших цільових надходжень. Якщо в результаті аудиторської перевірки будуть виявлені такі факти, то необхідно зробити корективи, одночасно збільшивши розмір прибутку до оподаткування.
Особливу увагу слід звернути на розділ реєстру «Відмітки про оплату», для цього широко використовують зустрічну перевірку взаємопов’язаних документів (прибуткові касові ордери, виписки банку з доданими до них документами, рахунки-фактури, накладні внутрішньогосподарського призначення).
Планування аудиту — це формування головної стратегії та визначення конкретних методів проведення перевірки, а також часу проведення аудиту. Розробка загального плану і програми аудиту повинна ґрунтуватися на вивченні особливостей бізнесу клієнта та даних попередньої експертизи діяльності суб'єкта перевірки. Аудиторський план розробляється з огляду на те, що в ньому визначається час проведення кожної конкретної аудиторської процедури. Під час розробки плану аудитори і аудиторські фірми мають право самостійно визначати форми та методи аудиту на підставі чинного законодавства, існуючих норм і стандартів, умов договору з клієнтом, професійних знань та досвіду. Окремі положення загального плану аудиторська фірма може узгоджувати з керівництвом замовника, якщо це вважається доцільним (додаток Е).
Метою планування є звернення уваги аудитора на найважливіші питання, які слід перевірити найретельніше. Аудитор повинен планувати свою роботу так, щоб мати можливість ефективно провести аудиторську перевірку. Планування має допомогти аудиторові належним чином організувати свою роботу і здійснювати нагляд за роботою асистентів, які беруть участь у перевірці, а також координувати роботу, яка виконується іншими аудиторами і фахівцями інших професій. Характер планування залежить від організаційної форми, розміру та виду діяльності підприємства, виду аудиту, уявлення аудитора про стан справ на підприємстві.
Розробка програми проведення аудиту включає ті ж самі етапи, що й розробка загального плану. Програма є розвитком загального плану аудиту і складає детальний перелік аудиторських процедур, необхідних для практичної його реалізації. У програмі аудиту види, зміст та час проведення запланованих аудиторських процедур мають співпадати з прийнятими до роботи показниками загального плану. До аудиторської програми включається також перелік аудиту за його напрямками, а також час, який необхідно витратити на кожен напрямок аудиту чи аудиторську процедуру. З метою раціоналізації розробки та оптимізації програм проведення аудиту крупні аудиторські фірми дуже часто використовують сітьові графіки.
У програмі аудитор оцінює ступінь ризику внутрішнього контролю та свій особистий ризик невиявлення суттєвих помилок у звітності, який можливий під час проведення аудиторських процедур, визначає термін проведення аудиторських тестів, координує роботу всіх можливих помічників, залучених з числа співробітників підприємства, визначає присутність інших виконавців аудиту, якщо такі беруть участь у роботі. Під час розробки аудиторської програми інші питання, включені до загального плану аудиту, розкриваються також з більшою деталізацією (додаток Ж).
Планування та підготовка аудиту здійснюється таким чином, щоб гарантувати високу якість, ефективність та своєчасність виконання процедур.
Досліджуючи операції з продажу, аудитор має пам'ятати, що, згідно з чинним законодавством, продаж товарів - це будь-які операції, які здійснюються згідно з договорами про купівлю-продаж, обмін, поставку та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Безоплатними товарами (роботами, послугами) є:
- товари, які надаються підприємством згідно з угодами дарування, іншими подібними угодами, які не передбачають грошової чи іншої компенсації вартості таких матеріальних цінностей і нематеріальних активів чи їх повернення, або без укладання таких угод;
- роботи та послуги, які надаються підприємством без вимоги компенсації їх вартості;
- товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею в її виробничому або господарському обороті.
Фактичний обсяг відвантаженої покупцям продукції перевіряється за даними відомості аналітичного обліку розрахунків з покупцями та замовниками. На основі аналітичних даних аудитор має не тільки визначити загальний обсяг поставок продукції підприємства в цілому, але й перевірити розрахунки з окремими покупцями і встановити, чи не відвантажувалася продукція підприємствам, які мають велику дебіторську заборгованість. Також слід перевірити, чи всі документи про відвантаження готової продукції включені до цієї відомості. У разі встановлення невідповідності даних аналітичного обліку про обсяги відвантаженої продукції даним первинних документів аудитор повинен встановити та зазначити це у акті.
Аудитору також слід перевірити дотримання на підприємстві контрольно-пропускного режиму, вибірково зіставляючи за даними пропусків найменування і кількість продукції та тари, що були вивезені з підприємства з відповідними показниками рахунків-фактур та іншими вантажними документами. За необхідності аудитор повинен особисто провести раптову перевірку вантажів, що відправляються з підприємства, зокрема установити відповідність (невідповідність) показників супровідних товарно-транспортних документів фактичної кількості та асортименту вантажу в транспортному засобі, а також перевірити комплектність продукції, її упаковку, тару тощо. Організація такого контролю дозволяє попередити випадки розкрадання готової продукції засобом надлишкового вкладення її в тару. Ефективним засобом виявлення приписок в обсягах продукції, яка була відвантажена, є зіставлення даних рахунків фактур з даними про завантаженість транспортних засобів, якими відправлено цю продукцію.
Під час аудиту слід перевірити й матеріали інвентаризації дебіторської заборгованості з відвантаженої продукції. При цьому особливу увагу приділяють перевірці товарів, які не оплачені покупцями у визначені договорами строки, і товарів, які перебувають на відповідальному зберіганні.
Відвантажена продукція з простроченими платежами має бути занесена в інвентарні списки із графами: найменування покупця; перелік продукції; дата відвантаження, номер рахунка-фактури; сума заборгованості за кожним документом. Підставою для включення таких сум в інвентаризаційний опис є копії рахунків, які були пред'явлені покупцям.
Аудитор має також перевірити на підприємстві чинний порядок встановлення цін на власну продукцію, відвантажені товари, надані роботи та послуги, особливо за здійснення товарообмінних операцій та операцій з продажу товарів (робіт, послуг) пов'язаним особам. Доходи та витрати від здійснення бартерних операцій мають визначатися залежно від договірної ціни такої операції, але не нижчої за звичайні ціни.

4.2 Аналіз доходів від реалізації сільськогосподарської та фінансових результатів

Валовий доход ( або чиста продукція ) – це заново створена частина вартості валової продукції. Аналіз покликаний з'ясувати причини, які зумовлюють зміну валового доходу. Проте найбільш концентровано відображає ефективність виробництва і дає можливість працювати в умовах самофінансування одержаний чистий доход (прибуток). Оскільки прибуток є основним джерелом поповнення (оновлення) активів підприємства, то під час аудиту доходів від реалізації продукції перевіряється обсяг відвантаженої продукції.
Для того, щоб визначити, вирощення якої продукції потрібно розвивати в більш повній мірі, яка продукція являється вигідною для підприємства розглянемо ступінь товарності у ТОВ «Агрофірмі «Добро», який приведений у таблиці 4.1.

Таблиця 4.1 - Обсяги товарної продукції в ТОВ «Агрофірмі «Добро», ц
Види продукції	Показники	2003р.	2004р.	2005р.	2006р.	2007р.	
	вирощено	продано	вирощено	продано	вирощено	продано	вирощено	продано	вирощено	продано	
Зернові	20450	22492	34227	22216	31738	22524	27844	32833	8493	9053	
Соняшник	1800	608	2523	3117	3971	3100	4336	2856	2485	5156	
Плоди (зерняткові, кісточкові)	679	646									
Цукрові буряки			19833	19833							
Ріпак	-	-	-	-	-	-	-	-	905	851	
Силос	6524	-	32620	403	13123	-	5778	-			
Сінаж	-	-	-	-	14950	-	23275				
Жива маса великої рогатої худоби	391	1200	282	173	403	604	429	390	375	350	
Жива маса свиней	186	171	97	23	99	165	263	412	155	123,3	
Молоко	5622	4351	3429	2743	4441	3070	5441	4302	4294	3245	
Мед			439	8	534	504	1052	1052	1000	400	

Отже, як бачимо з таблиці 4.1 найбільший ступінь товарності в рослинництві мають зернові, тому що рівень річний продажу часто перевищує рівень вирощеної продукції. В тваринництві – велика рогата худоба, але бачимо, що продаж відносно вирощеного поголів’я коливається з року в рік. Це гарний показник, оскільки підприємство не продає весь молодняк, а залишає на відгодівлю, це ж саме стосується й молока, адже воно потрібне для годування молодої худоби. Розглянемо товарність продукції у таблиці 4.2.

Таблиця 4.2 - Товарність основної сільськогосподарської продукції в ТОВ «Агрофірмі «Добро», %
Види продукції Показники	2003р.	2004р.	2005р.	2006р.	2007р.	Відхилення 2007р. від 2003р, п.п.	
Зернові	110,0	64,9	71	117,9	106,6	-3,4	
Соняшник	33,8	123,5	78,1	65,9	207,5	+173,7	
Плоди (зерняткові, кісточкові)	95,1						
Цукрові буряки		100,0					
Силосування		0,1					
Ріпак					94,0		
Жива маса великої рогатої худоби	306,9	61,4	149,9	90,9	93,3	-213,6	
Жива маса свиней	91,9	23,7	166,7	156,7	79,4	-12,5	
Молоко	77,4	80	69,1	79,4	75,6	-1,8	
Бджільництво		1,8	94,4	100,0	40,0	+40,0	

Бачимо, що товарність соняшників суттєво збільшилася і у 2007 році і становила 207,5%, порівняно з 2003 роком на 173.7 п. п. Це означає, що було продано продукції більше, ніж вирощено в тому році, оскільки зберігся запас продукції з минулого року, в очікуванні більш вигідніших умов продажу. Високий рівень також у товарності ріпака озимого в 2007 році – 94%.
У тваринництві товарність великої рогатої худоби досягає високого рівня і у 2007 році досягає майже 100%, але у порівнянні з 2003 роком товарність знизилася на 213,6 п. п. Найвищий ріст товарності за останні роки спостерігається у бджільництві, товарність меду збільшилася на 40 п. п. У 2007 році товарність живої маси свиней та молока суттєво знизилась і відхилення склало відповідно -12,5 та -1,8 п. п.
Найповніше характеризує зміну як кількісних так і якісних факторів прибуток, тобто різниця між грошовими надходженнями від реалізації продукції та повною собівартістю. Визначимо обсяги собівартості виручки від реалізації в таблиці 4.3.

Таблиця 4.3 - Обсяги собівартості та виручки від реалізації в ТОВ «Агрофірмі «Добро», тис. грн.
	2003р.	2004р.	2005р.	2006р.	2007р.	
	Собівар-тість	Доход
(виручка)	Прибуток
(збиток)	Собівартість	Доходи
(виручка)	Прибуток
(збиток)	Собівартість	Доходи
(виручка)	Прибу-ток
(збиток)	Собівартість	Доходи
(виручка)	Прибу-ток
збиток)	Собіва-ртість	Доходи
(виручка)	Прибу-ток
(збиток)	
Зернові
В т. ч.:	682	1289.7	+607.7	860,8	995,7	+134,9	1117,3	102,6	-114,7	1037,3	1802,9	+165,6	957,6	726,6	-231	
Пшениця	22,7	26,6	+3,9	148,8	180,5	+31,7	818,8	744,9	-73,9	309	524,5	+215,5	448,9	431,9	-17	
Гречка	-	-	-	-	-	-	12,4	9,1	-3,3	50,8	80	+29,2	-	-	-	
Кукурудза	508,1	869,9	+361,8	313,2	370,5	+57,3	12,1	17,5	+5,4	634,2	1141,2	+507	304,6	108,5	-196,1	
Яч-мінь	99,3	339,3	+240	330,3	366,9	+36,6	135,8	118,1	-17,7	19	24,4	+5,4	191,7	169,6	-22,1	
Горох	3,1	0,8	-2,3	58,7	66,6	+7,9	118,3	90,1	-28,2	21,3	27,1	+5,8	-	-	-	
Овес	0,7	1	+0,3	4,0	5,6	+1,6	10,5	10,5	0	3	5,7	+2,7	12,5	8,2	-4,3	
Соняшник	24,6	49,4	+24,8	283,2	390,3	+107,1	148,1	201,7	+53,6	129	275,7	+146,7	235	869	+634	
Ріпак	-	-	-	-	-	-	-	-	-	-	-	-	153,7	160,6	+6,9	
Цукрові буряки	-	-	-	268,3	221,4	-46,9	-	-	-	-	-	-	-	-	-	
Силосування	-	-	-	2,5	4,2	+1,7	-	-	-	-	-	-	-	-	-	
Жива маса великої рогатої худоби	794,2	345,0	-449,2	134,2	77,5	-56,7	327,2	314,7	-12,5	185	250	+65	256,6	186,7	-69,9	
Жива маса свиней	215	85,9	-129,1	22,8	17,9	-4,9	98,1	156,2	+58,1	397,7	398,1	+0,4	124,4	94,7	-29,7	
Моло-ко	233,4	345,6	+112,2	222,4	267,9	+45,5	255,1	305,2	+50,1	341,6	440,4	+98,8	393,4	608,4	+215	
Бджільництво	-	-	-	7,1	8,3	+1,2	4,4	4,2	-0,2	4,7	9,6	+4,9	3,9	6	+2,1	

З таблиці 4.3. бачимо постійні зміни у розмірі прибутку з року в рік. Найприбутковішим за останні роки в рослинництві виявилась реалізація насіння соняшника і в 2007 році прибуток склав 634 тис. грн.
Якщо в 2003, 2004 рр. зернові приносили найбільшу суму прибутку, то у 2007 році маємо збиток 231 тис. грн. з цього виду продукції.
Це сталось через різке збільшення собівартості продукції, адже за останні роки суттєво зросли затрати праці, ціни на пальне та засоби захисту.
Подібну тенденцію спостерігаємо в тваринництві, прибутковим залишилось молоко – 215 тис. грн. у 2007 році, також продукція бджільництва не являється збитковою для підприємства.

Таблиця 4.4 - Динаміка собівартості та ціни 1ц продукції в ТОВ «Агрофірмі «Добро», грн.
Види продукції	Показники	2003р.	2004р.	2005р.	2006р.	2007р.	
	собівартість	ціна	собівартість	ціна	собівартість	ціна	собівартість	ціна	собівартість	ціна	
Зернові в т. ч. пшениця	41,81	49,04	53,68	65,22	47,75	43,52	29.74	50,27	79,12	76,12	
гречка	-	-	-	-	118,14	86,73	84,67	133,32	-	-	
кукурудза	31,57	54,23	30,71	36,33	23,81	34,42	31,02	55,78	166,63	59,34	
ячмінь	20,20	69,24	41,52	46,13	61,72	53,71	26,06	33,54	150,71	133,33	
горох	258,33	66,69	58,91	66,87	63,89	48,70	41,32	52,51	-	-	
овес	25,07	35,71	35,38	49,61	42,20	42,23	27,77	52,83	70,22	46,06	
Соняшник	40,52	81,30	90,94	125,20	47,83	65,11	45,24	96,47	45,57	168,54	
Ріпак	-	-	-	-	-	-	-	-	180,61	188,72	
Цукровий буряк	-	-	13,50	11,23	-	--	-	-	-	-	
Жива маса великої рогатої худоби	661,77	287,47	775,71	448,01	541,66	521,04	474,41	641,01	733,14	533,43	
Жива маса свиней	1257,32	502,32	991,32	778,25	594,51	946,68	965,29	966,33	1008,92	768,05	
Молоко	53,60	79,43	81,09	97,71	83,10	99,44	79,38	102,41	121,23	187,49	
Мед	-	-	887,51	1037,45	8,73	8,32	4,51	9,14	9,75	15,02	

Розглянемо динаміку собівартості та ціни за основними видами продукції (таблиця 4.4) та визначимо, яка сума собівартості 1 ц кожного виду продукції і яка їх ціна, отримана від реалізації.
З наведених даних видно, що в рослинництві ріст собівартості та ціни реалізації йшов рівномірно у вирощені соняшника, наприклад у 2003 році собівартість за 1 ц продукції становила 40,52 грн., а ціна реалізації – 81,30 грн., тобто в 2 рази більше, а у 2007 році, відповідно 45,57 і 168,54 грн., тобто в 3 рази більше. Серед продукції тваринництва така динаміка спостерігається в реалізації молока, практично щороку ціна реалізації перевищувала собівартість, наприклад у 2003 році на 25,83 грн., а в 2007 році – на 66,26 грн., або на 154,7%. Проте за останні роки собівартість продукції поступово зростала, оскільки піднялася ціна послуг, були несприятливі погодні умови, але ціна, по якій реалізовували товари росла повільніше і тому в інших випадках не перевищувала затрати і навіть не покривала їх. До такої продукції у рослинництві відносяться ячмінь, кукурудза, собівартість яких збільшилася у звітному році, відповідно, на 17,38 і 107,29 грн.; у тваринництві – жива маса ВРХ та свиней, різниця ціни і собівартості яких склала у 2007 році, відповідно, 199,71 і 240,87 грн.
Таким чином, постає завдання у ТОВ «Агрофірмі «Добро» знизити собівартість продукції, керівництву запровадити нові технології, які полегшать роботу працівників та зменшать оплату праці, та інше.
Основними факторами, які зумовлюють зміну прибутку, є кількість реалізованої продукції, її структура, середня ціна реалізації та повна собівартість одиниці реалізованої продукції. Зведений розрахунок впливу згаданих факторів на зміну прибутку приведений у таблиці 4.5.
Аналіз даних таблиці 4.5 засвідчив нам, що в ТОВ «Агрофірмі «Добро» у 2007 році отримано на 462,1 тис. грн. більше прибутку від реалізації порівняно з 2005 роком. Це відбулось за рахунок позитивного впливу зростання реалізаційних цін та поліпшення структури реалізації на 1517,3 та 212,9 тис. грн. відповідно. Перша перевага була досягнута за рахунок розміщення продукції за тими каналами реалізації, які дозволяли щороку підвищувати збутові ціни. Крім того, щороку в товаристві удосконалюється структура товарної продукції, в якій збільшується питома вага продукції з вищою окупністю витрат.
Негативний вплив на результати реалізації мали такі фактори, як зменшення кількості реалізованої продукції на 6,1 тис. грн. та зростання повної собівартості на 1262 тис. грн.

Таблиця 4.5 - Вплив основних факторів відхилення звітної суми прибутку в ТОВ «Агрофірмі «Добро»
Показник	2005р.	За фактичної кількості 2007р. та ціною 2005р.	2007р.	Відхилення
(+,-)	
Повна собівартість реалізованої продукції, тис. грн.	2302,0	1684,5	2946,5	+644,5	
Виручка від реалізації, тис. грн.	2336,5	1925,8	3443,1	+1106,6	
Прибуток, тис. грн.	+34,5	+241,3	+496,6	+462,1	
Прибуток з розрахунку на 1 тис. грн., грн.	14,77	125,30	144,2	+129,46	
Відхилення фактичного прибутку всього, тис. грн. в тому числі за рахунок зміни:	+462,1	
кількості реалізованої продукції	-6,1	
структура реалізованої продукції	+212,9	
повної собівартості реалізованої продукції	-1262	
середньої ціни реалізації	+1517,3	

Опрацьовуючи систему заходів збільшення прибутку, приймають до уваги фактори, які забезпечують зростання виробництва продукції і поліпшення її якості, зниження собівартості одиниці продукції і підвищення середньої ціни продажу. Збільшення прибутку повинно досягати раціональним використанням ресурсів, дотриманням оптимальних норм затрат праці й матеріальних витрат без погіршення умов праці, пошуку нових капіталів збуту; виробництва конкурентоспроможної продукції.
Отже, розрахувавши абсолютні показники, є можливість обчислити відносні показники економічної ефективності, які характеризують ступінь використання ресурсів та рівень окупності витрат виробництва, на основі яких можна визначити можливість роботи підприємства ТОВ «Агрофірми «Добро» на принципі самофінансування.
Інтегральним показником оцінки виробничої діяльності підприємства є рівень рентабельності виробництва (таблиця 4.6).

Таблиця 4.6 - Рентабельність (збитковість) реалізації основних видів продукції в ТОВ «Агрофірмі «Добро»,%
Види продукції	2003р.	2004р.	2005р.	2006р.	2007р	Відхилення 207р. від 2003р., п. п.	
Зернові в т. ч.:	+89,1	+15,7	-10,3	+16,0	-24,1	-113,2	
пшениця	+17,2	+21,3	-9,0	+69,7	-3,8	-21	
гречка	-	-	-26,6	+57,5	-	+84,1	
кукурудза	+71,2	+18,3	+44,6	+80,0	-64,4	-135,6	
ячмінь	+241,7	+11,1	-13,0	+28,4	-11,5	-253,2	
горох	-74,2	+13,5	-23,8	+27,2	-	+101,4	
овес	+42,9	+40	0	+90,0	-34,4	-77,3	
Соняшник	+100,8	+37,8	+32,6	+113,7	+269,8	+169	
Ріпак	-	-	+100	+50	+4,5	-95,5	
Цукрові буряки	-	-17,5	-	-	-		
Силос	-	+68	-	-	-		
Жива маса великої рогатої худоби	-56,6	-42,3	-3,8	+35,1	-27,2	+29,4	
Жива маса свиней	-60,1	-21,5	+59,2	+0,1	-23,9	+36,2	
Молоко	+48,1	+20,5	+19,6	+28,9	+54,7	+6,6	
Мед	-	+16,9	-4,5	+104,3	+53,8	+36,9	

Дані з таблиці 4.6 свідчать про те, що зміни цінової політики реалізації продукції в 2007 році в порівнянні з 2003 роком мали позитивний вплив в рослинництві на горох та соняшник, а тваринництві на всі види продукції. Так рівень рентабельності виріс на 169 пунктів в реалізації соняшника на зерно і на 6,6 п. п. та 36,9 п. п. відповідно в молоці та виробництві меду. Проте одночасно спостерігається ріст рівня збитковості решти видів продукції, наприклад, у зернових на 113,2 пункти.
Аналіз економічної ефективності рентабельності дає змогу визначитися з резервами, основними з яких для сільськогосподарського підприємства є: структурна перебудова сільськогосподарського виробництва; розвиток збутової системи; підвищення економічної ефективності виробництва, що дозволить стримати ріст собівартості продукції; підвищення конкурентоспроможності продукції і розширення ринків збуту; поліпшення матеріально-технічного забезпечення підприємства та інше.

ВИСНОВКИ

TOB «Агрофірма «Добро» здійснює сільськогосподарську діяльність з метою отримання прибутку – кінцевого етапу виробництва, для того, щоб знову вкладати кошти в роботу підприємства, який отримуємо від реалізації продукції. Тільки після продажу продукції, чистий прибуток приймає форму прибутку. Отже, чим більше підприємство реалізує рентабельної продукції, тим більше отримає прибутків.
Облік та аудит реалізації продукції та послуг відіграє дуже важливу роль для підприємства. Результати дослідження за темою дипломної роботи дозволили нам зробити наступні висновки:
1. ТОВ «Агрофірма «Добро» знаходиться в с. Доброводи на відстані 150 км від обласного центру – міста Черкаси, та районного м. Умань на відстані 18 км. Основними пунктами реалізації продукції, виробленою в підприємстві є – елеватор 20 км, молокозавод 20 км, м’ясокомбінат 19 км. Основними постачальниками різних товарно-матеріальних цінностей підприємства є нафтобаза 25 км, база агропостачання 25 км та ін., які віддалені від підприємства на 25 - 30 км.
Раціональне використання землі є і буде одним з найважливіших народногосподарських завдань. Охарактеризувавши наявність і структуру земельних угідь ТОВ «Агрофірма «Добро» виявили зменшення площі сільськогосподарських земель в підприємстві - на 186 га в 2007 р. у порівнянні з 2003 р. Слід відмітити, що всю площу сільськогосподарських угідь складає рілля. Протягом 2006-2007 рр. вона не змінювалась і становила 1588 га, що на10,5% менше, ніж у 2003.
Одним з факторів виробничого процесу є трудові ресурси. Середньорічна кількість працівників у підприємстві має тенденцію до різкого зменшення. Так, в 2007 р. вона зменшилась в порівнянні з 2003 р. на 75 осіб або на 41,4%. Цей показник суттєво впливає на затрати праці. Якщо у 2003 р. було відпрацьовано 242 тис. людино-годин, то в 2007 р. цифра зменшилась до 95 тис.,або на 39.3%. Проте річна продуктивність праці за останні роки суттєво зросла, у порівнянні з 2003р. у 2007р., на 13 тис. грн., або на 179.4%.
Розглянувши забезпеченість основними засобами, а також ефективність їх використання, можна сказати, що спостерігається тенденція росту вартості основних засобів у 2007 р., порівняно з 2003 р. Їх вартість зросла на 625,4 тис. грн. Це відбулось за рахунок придбання нових основних засобів, що вплинуло на зміни показників ефективності використання основних засобів та забезпеченості ними. Так, через різке скорочення чисельності працівників і зростання вартості основних засобів капіталоозброєність праці збільшилась в 13 разів або на 13,4 тис. грн. на одного працівника, а капіталозабезпеченість – в 6 разів або на 40,3 тис. грн.
Виробничий напрямок підприємства залежить від об’єму і структури товарної продукції та визначає спеціалізацію даного підприємства. Найбільшу питому вагу в структурі товарної продукції в середньому за 2003-2007 роки займала продукція рослинництва 59,0%. В цій галузі найбільша питома вага припадає на зернові - 42,0%, а саме кукурудза не зерно – 18,2%. Частка соняшнику становила 13,3%. По галузі тваринництва найбільшу питому вагу із виручки від реалізації продукції займає вирощування молодняку тварин і тварин на відгодівлі, а також молочне скотарство, відповідно 13,9% та 14,2%. Отже, виробничий напрямок підприємства – зерновий з розвинутим скотарством.
2. Спостерігаючи за динамікою прибутковості, робимо висновок, що прибутковою у ТОВ «Агрофірмі «Добро» за останні 5 років являється продукція рослинництва, що в середньому складає 427,15 тис. грн. і на 340,77 тис. більше, ніж тваринництво. Найбільш дохідною є реалізація насіння соняшника (40% всього рослинництва), а збитковою – цукровий буряк та озимий ріпак (1,8%). Вирощення великої рогатої худоби та свиней є збитковим, так як затрачені кошти на їх відгодівлю перевищують дохід від їх реалізації. Виключенням у тваринному виробництві є реалізація молока, в середньому за 5 років складає 104,32 тис. грн. прибутку.
Необхідно врахувати інфляційні фактори зміни її суми. У ТОВ «Агрофірма «Добро» протягом п’яти років працювало із прибутком. З наведених даних у таблиці 2.5 видно, що рівень ефективності роботи підприємства в значній мірі залежить від отримання доходу від реалізації продукції, який за останні роки зріс на 1231,6 тис. грн., або в 1,5 рази, це зумовлено порівняно не швидким ростом собівартості реалізованої продукції на 731,6 тис. грн. Таким чином у 2007 році зріс валовий прибуток на 500 тис грн., або майже у 4,5 рази, порівняно з 2003 роком. Це відобразилось на рівні рентабельності продукції і у звітному році він склав 23,3%, що на 15,9% більше, ніж у 2003 році. Можна прослідкувати, що вплинуло на сукупний рівень рентабельності. Як бачимо з даних у таблиці 2.5, порівняно з 2003 роком у 2007 році суттєво збільшились всі доходи підприємства – на 809,2 тис. грн., а також зменшились витрати на 30,5 тис. грн. Звісно, ріст з року в рік чистого прибутку мав значний вплив на рівень сукупної рентабельності, адже за останні 5 років він збільшився у 25 разів.
3. Рівень ефективності виробництва визначається за наявності показників, таких як виробництво валової продукції на одного середньорічного працівника і на 1 га сільськогосподарських угідь. Порівняно з 2003 роком у 2007 році виробництво валової продукції на одного середньорічного працівника збільшилося на 13,1 тис. грн., або вдвічі. В той же час виробництво валової продукції в розрахунку на 1 га угідь у 2007 році на 0,2 тис. грн. було менше.
4. Найбільший ступінь товарності в рослинництві мають зернові, тому що рівень річний продажу часто перевищує рівень вирощеної продукції. В тваринництві – велика рогата худоба, але бачимо, що продаж відносно вирощеного поголів’я коливається з року в рік. Це гарний показник, оскільки підприємство не продає весь молодняк, а залишає на відгодівлі, це ж саме стосується й молока, адже воно потрібне для годування молодої худоби.
Бачимо, що товарність насіння соняшника суттєво збільшилася і у 2007 році становила 173,7%, порівняно з 2003 роком. Це означає, що було продано продукції більше, ніж вирощено в тому році, оскільки зберігся запас продукції з минулого року, в очікуванні більш вигідніших умов продажу. Високий рівень також у товарності має ріпак озимий, який становив в 2007 році – 94%.
У тваринництві товарність великої рогатої худоби має високий рівень і у 2007 році досягає майже 100%, але у порівнянні з 2003 роком товарність знизилася на 213,6 п. п.
5. Найприбутковішим за останні роки в рослинництва виявилась реалізація насіння соняшника і в 2007 році прибуток склав 634 тис. грн. Якщо в 2003, 2004 рр. зернові приносили найбільшу суму прибутку, то у 2007 році маємо збиток 231 тис. грн. з цього виду продукції. Це сталось через різке збільшення собівартості продукції, адже за останні роки суттєво зросли затрати праці, ціни на пальне та засоби захисту. Подібну тенденцію спостерігаємо в тваринництві, прибутковим залишилось молоко – 215 тис. грн. та мед.
TOB «Агрофірма «Добро» необхідно спрямовувати частину коштів на модернізацію та вдосконалення технічної бази, на впровадження нових технологій вирощування культур, приросту ВРХ та свиней, виробництва молока. Виходячи з цього на базовому підприємстві поступово збільшуватиметься виробництво продукції, підвищуватиметься її якість, що призводить до налагодження взаємозв'язків із покупцями.
6.	Персонал бухгалтерії – це висококваліфіковані працівники, всі мають вищу освіту, середній стаж роботи становить 10 років. Отже, значний досвід роботи дозволяє ефективно вести облік господарських операцій підприємства згідно з чинним законодавством і принципами бухгалтерського обліку.
Вивчивши і розкривши необхідність обліку та аудиту процесу реалізації на підприємстві слід зазначити, що цю проблему вивчають дуже багато бухгалтерів-аналітиків. Для обліку процесу реалізації виробництва використовують дебет рахунку 701 «Дохід від реалізації готової продукції», за кредитом рахунку 641 «Розрахунки за податками» нараховується податкове зобов’язання. По закінченні звітного року при упорядкуванні річного бухгалтерського звіту сальдо рахунка при його закритті списується на рахунок 79 «Фінансові результати».
В Україні система обліку базується на застосуванні засобів обчислювальної техніки. Нами запропоновані заходи по удосконаленню бухгалтерського обліку процесу реалізації продукції шляхом автоматизація та програмного забезпечення. АРМ бухгалтерського обліку використовується для відображення всіх господарських операцій, що здійснюються на підприємстві. Спеціальні бухгалтерські програми дають змогу отримувати необхідну інформацію швидко і в зручному вигляді. У ТОВ «Агрофірмі «Добро» не використовуються комп'ютерні технології, чим уповільнюється робота працівників бухгалтерії, тому програм щодо автоматизації фінансових результатів процесу реалізації підприємство не має.
Таким чином, використовуючи пропозиції та рекомендації даної дипломної роботи можливе покращення роботи підприємства, підвищення ефективності виробництва продукції та, відповідно, рівень доходу від реалізації.

Додаток А

Приклади біологічних активів і сільськогосподарської продукції, на які поширюється і не поширюється П(С)БО 30
Активи	Сільськогосподарська продукція, на яку поширюється П(С)БО 30	Додаткові біологічні активи, на які поширюється П(С)БО 30	Продукти переробки, на які не поширюється П(С)БО 30	
Тваринництво	
Довгострокові біологічні активи	
Основне стадо великої рогатої худоби	Молоко, гній	Приплід	Сметана, масло, сир, м’ясопродукти	
Основне стадо свиней	гній	Приплід	м’ясопродукти	
Поточні біологічні активи	
Тварини на вирощуванні і відгодівлі	Приріст живої маси, гній		м’ясопродукти	
Сім’ї бджіл	Мед, віск, прополіс тощо	Нові рої		
Рослинництво	
Поточні біологічні активи	
Зернові культури	Зерно, зернові відходи, солома		Борошно, крупа, комбікорми	
Технічні культури	Насіння соняшнику, цукрові буряки		Масло рослинне, цукор	

Додаток Б

Основні показники структури товарної продукції у ТОВ «Агрофірма «Добро», тис. грн.
Види продукції	Показники						В середньому за 2003-2007 рр.	
						Сума, тис. грн.	питома вага, %	
Зернові та зернобобові
всього	1289,7	995,7	1002,6	1802,9	726,6	1163,5	42,0	
з них пшениця озима	26,6	180,5	744,9	524,5	431,9	381,7	13,8	
кукурудза на зерно	869,9	370,5	17,5	1141,2	108,5	501,5	18,2	
ячмінь	339,3	366,9	118,1	24,4	169,6	203,7	7,4	
Соняшник	49,4	390,3	261,7	275,7	869	369,2	13,3	
Цукрові буряки	-	221,4	-	-	-	44,3	1,6	
Ріпак	-	-	0,2	0,3	160,6	32,2	1,2	
Інша продукція рослинництва	17,8	14,4	18,3	24,0	48,1	24,5	0,9	
Рослинництво, всього	1356,9	1621,8	1282,8	2102,9	1804,3	1633,7	59,0	
Жива маса великої рогатої худоби	345	77,5	314,7	250	186,7	234,8	8,5	
Жива маса свиней	85,9	17,9	156,2	398,1	94,7	150,6	5,4	
Молоко	345,6	267,9	305,2	440,4	608,4	393,5	14,2	
мед	-	8,3	4,2	9,6	6	5,6	1,6	
Інша продукція тваринництва	12,3	252,1	96,5	1223,3	178,3	352,5	11,3	
Тваринництво, всього	788,8	623,7	876,8	2321,4	1074,1	1137	41,0	
С.-г. виробництво, всього	2145,7	2245,5	2159,6	4424,3	2878,4	2770,7	100	

Додаток В

Підприємство АФ «Добро»
01. 01. 2007р
НАКАЗ №1
про облікову політику підприємства
Підприємство АФ «Добро»
Територія с. Доброводи Уманського р-н
№ свідоцтва про державну реєстрацію №1 від 17.02.2007р.
Юридична адреса та місцезнаходження с. Доброводи Уманського р-н
Згідно з Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.99 р № 996-ХІУ (далі - Закон про бухгалтерський обпік) та діючими положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, інструкціями та іншими нормативними актами, ям регулюють порядок ведення бухгалтерського обліку, складання та подання фінансової звітності, для забезпечення вимог, передбачених Статутом підприємства, наказую:
Здійснити організаційні заходи щодо порядку ведення бухгалтерського обліку на підприємстві, складання та подання фінансової звітності.
Розділ 1. Методологія обліку:
1.	Встановити межу істотності в розмірі 0,1 тис. грн.
2.	Використовувати на підприємстві наступну методику бухгалтерського обліку:
2.1	До основних засобів відносити матеріальні активи, очікуваний строк корисного використання яких більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік), первісна вартість яких більша за 500 грн.
1.	Обліковою одиницею бухгалтерського обліку основних засобів вважати об'єкт основних засобів.
2.	Фактичні витрати, пов'язані з поточним ремонтом основних засобів, включати до складу витрат підприємства.
3.	Нарахування амортизації основних засобів здійснювати за прямолінійним методом.
4.	Переоцінку основних засобів проводити, якщо їх залишкова вартість значно (більш, ніж на 10 відсотків) відрізняється від справедливої вартості на дату балансу.
5.	Ліквідаційну вартість об'єктів основних засобів не встановлювати та з метою нарахування амортизації прийняти рівною 0.
2.2	Термін використання нематеріальних активів визначати по кожному об'єкту окремо, при його зарахуванні на баланс, виходячи з:
- терміну використання подібних нематеріальних активів;
- передбачуваного морального зносу;
- правових чи інших подібних обмежень щодо строків використання та інших факторів.
1.	Нарахування амортизації нематеріальних активів здійснювати прямолінійним методом.
2.3	Встановити вартісну межу належності матеріальних активів до інших необоротних матеріальних активів до 800 грн.
2.3.1 Амортизацію таких активів нараховувати у першому місяці використання об'єкта в розмірі 50 % вартості, яка амортизується, та решти 50% вартості, яка амортизується, у місяці їх вибуття з активів (списання з балансу) внаслідок невідповідності критеріям визнання активом;
2.4	Матеріальні активи, що використовуються не більше одного року, відносити до малоцінних та швидкозношуваних предметів (МШП).
2.5 Визнання та первісну оцінку запасів здійснювати в залежності від шляхів надходження запасів: придбані за плату, виготовлені власними силами, внесені до статутного капіталу, одержані безоплатно, придбані у результаті обміну на подібні та неподібні активи згідно з П(С)БО 9 "Запаси".
2.5.1 Організувати аналітичний облік руху товарно-матеріальних цінностей таким чином за підрозділами: - у бухгалтерії - у кількісно-сумовому вимірі;
- на складах - у кількісному вимірі;
- у магазинах - у кількісно-сумовому вимірі;
- у виробництві - у кількісному вимірі.
2.5.2 Застосовувати постійну систему оцінки запасів.
3.	Оцінку незавершеного виробництва здійснювати за нормативними затратами.
4.	Оцінку запасів при відпуску у виробництво чи іншому вибулі здійснювати за методом середньозваженої собівартості.
5.	При складанні балансу здійснювати оцінку запасів та відображати у бухгалтерському обліку і звітності за найменшою з двох оцінок первісною вартістю або чистою вартістю реалізації.
6.	Повинен вестись порядок обліку і розподілу транспортно-заготівельних витрат.
7.	Вестись окремий субрахунок транспортно-заготівельних витрат.
2.5.8 Суми доходів відображати в бухгалтерському обліку відповідно до вимог встановлених П(С)БО №15 "Дохід".
3.	На підприємстві застосовуються форми та системи оплати праці згідно з умовами, передбаченими колективним договором.
4. Застосування восьмого та/або дев’ятого класу плану рахунків.
5. Повинен вестись перелік:
- створюваних забезпечень майбутніх витрат та платежів;
- і склад змінних і постійних загально виробничих витрат та бази їх розподілу;
- і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції, товарів, робіт та послуг.
6. Повинна бути періодичність відображення відстрочених податкових активів та відстрочених податкових зобов’язань.
7. На підприємстві повинна застосовуватись переоцінка необоротних активів.
8. Впровадження П(С)БО №30 «Біологічні активи».
9. Згідно П(С)БО №30 «Біологічні активи»оприбуткування сільськогосподарської продукції повинно здійснюватись за справедливою вартістю.
9.1 Повинна діяти комісія з оцінки біологічних активів та сільськогосподарської продукції.
9.2 На членів такої комісії покладаються обов’язки по збору інформації для формування бази та обґрунтувань справедливої вартості біологічних активів.
Розділ 2. Організаційно-технічні аспекти.
10. Форма обліку. Для реєстрації фактів господарського життя та відображення їх в обліку застосовувати на підприємстві меморіально-ордерну форму обліку. Відповідальність за рівень відповідності регістрів обліку порядку та способу реєстрації та узагальнення інформації вимогам законодавства покладається на головного бухгалтера підприємства.
11.	Організація роботи бухгалтерії. Для забезпечення ведення бухгалтерського обліку на підприємстві і на виконання пункту 4 статті №8 Закону про бухгалтерський облік встановити з І січня 2007 року в АФ «Добро» таку форму організації бухгалтерського обліку.
12.	Права та обов'язки головного бухгалтера і посадових осіб бухгалтерії визначаються Законом „Про бухгалтерський облік і фінансову звітність", цим наказом та затвердженими посадовими інструкціями.
13.	Затвердити перелік посадових осіб, яким дозволено отримувати та видавати товарно-матеріальні цінності. Зразки підписів відповідних посадових осіб згідно з переліком затверджуються окремим наказом керівника та доводяться до відповідних структурних підрозділів.
13.1. Перелічені в додатку №1 особи наділяються правами та несуть всю повноту відповідальності за відповідність здійснених операцій законодавчим актам та статуту підприємства, згідно з посадовими інструкціями та чинними законодавчими актами України.
14. Затвердити такі строки видачі готівки, норми витрат та терміни звітності за окремими операціями:
14.1 Встановити дні видачі готівки із каси підприємства: заробітної плати пенсій та інших соціальних виплат кожного 2-го та 17-го числа місяця;
14.2 Встановити норму представницьких витрат у розмірі: 5000 грн.;
14.3 Застосовувати на підприємстві передбачені чинними нормативними актами граничні норми добових на службові відрядження, граничну величину розрахунків готівкою, строки звітування за витрачання коштів тощо.
15. Затвердити систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського) обліку, звітності та контролю господарських операцій. 16.Відповідальність за організацію робіт з ведення обліку, зберігання та видачі трудових книжок і виконавчих листів покласти на зав. відділом кадрів.
17.	З метою забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та звітності проводити інвентаризацію майна і фінансових зобов'язань, відповідно до статті 10 Закону про бухгалтерський облік та інших нормативних документів.
17.1 Інвентаризація активів і зобов'язань проводиться перед складанням річної фінансової звітності підприємства, орієнтовно з 01.12 до 25.12, в обов'язковому порядку. Точний час і порядок її проведення, відповідальні особи визначаються керівником підприємства окремим письмовим розпорядженням (наказом) керівника.
17.2 У всіх інших випадках об'єкти та періодичність проведення інвентаризації визначаються керівником підприємства на підставі чинного законодавства у міру необхідності. Час та перелік інвентаризації об'єктів визначаються окремим письмовим розпорядженням (наказом) керівника підприємства.
17.3 Для проведення інвентаризаційної роботи (планових та незапланованих інвентаризацій активів та зобов'язань, списання основних засобів, інших необоротних активів МШП, інших матеріальних цінностей тощо) затвердити постійно діючу інвентаризаційну комісію у складі: головний інженер - голова комісії; старший бухгалтер - член комісії; економіст - член комісії; зав. виробничо-технічного відділу - член комісії.
18.	Використовувати для узагальнення інформації про витрати підприємства рахунки класу 9 "Витрати виробництва".
19. Затвердити розроблений на підставі Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій (див. наказ МФ України № 291 від 21.12.99 р.) робочий план рахунків із використанням рахунків першого, другого та третього порядку (додаток № 2).
20.	У разі прийняття нових законодавчих актів або внесення змін (доповнень) у чинні П(С)БО вносити відповідні зміни (доповнення до цього наказу).
Відповідальність за внесення таких змін і доповнень покласти на головного бухгалтера підприємства.
21.	Загальний контроль за виконанням цього наказу залишаю за собою.
22.	Зі змістом наказу ознайомити (під розписку) усіх посадових осіб, причетних до його виконання.
Керівник підприємства 3 наказом ознайомлені:
(підпис) гол. бухгалтер
касир
заступник гол. Бухгалтера

Додаток Д

№ п/п	Назва документа	За який період	Хто складає	Хто підписує	Строки подачі в бухгалтерію	Хто приймає і перевіряє документ	Строки бухгалтерського опрацювання	
1	2	3	4	5	6	7	8	
1	Табель обліку робочого часу	за місяць	Керуючий виробничий підрозділ	Керуючий
бухгалтер	1 числа місяця	Бухгалтер по обліку розрахунків з оплати праці	3 числа кожн. місяця	
2	Обліковий лист праці і виконаних робіт	за місяць	Бригадир	Бригадир, бухгалтер	1 числа кожного місяця	Бухгалтер по обліку розрахунків з оплати праці	3 числа кожн. місяця	
3	Накопичувальна відомість обліку використання МТП	за місяць	Бригадир	Бригадир, бухгалтер	1 числа кожного місяця	Бухгалтер по обліку розрахунків з оплати праці	3 числа кожн.місяця	
4	Накопичувальна відомість обліку використання вантажного автотранспорту	за місяць	Завідуючий гаражем	Завідуючий гаражем, бухгалтер	1 числа кожного місяця	Бухгалтер по обліку розрахунків з оплати праці	3 числа кожн.місяця	
5	Обліковий лист тракториста машиніста	за місяць	Бригадир	Бригадир, тракторист	1 числа кожного місяця	Бухгалтер по обліку розрахунків з оплати праці	3 числа кожн.місяця	
6	Подорожній лист вантажного автомобіля	Щоденно	Завідуючий гаражем	Водій	Щоденно	Бухгалтер по обліку розрахунків з оплати праці	3 числа кожн.місяця	
7	Розрахунок нарахування оплати паці працівникам тваринництва	Щомі-сячно	Зав. фермою	зоотехнік	1 числа кожного місяця	Бухгалтер по обліку розрахунків з оплати праці	3 числа кожн.місяця	

План – графік документообігу
«Затверджую» __________»
Головний бухгалтер ___________________

Додаток Е

Форма загального плану аудиту господарсько-фінансової перевірки
Підприємство, яке перевіряється	ТОВ «Агрофірма «Добро»	
Період перевірки	З 10.05.07р. по 10.06.07 р.	
Кількість людино-годин	95 тис.	
Керівник аудиторської групи	Ямчук П.П.	
Склад аудиторської групи	Стеценко О.Я., Рибак С.П., Войтов Г.Л.	
Запланований аудиторський ризик	40%	
Запланований рівень реальності	80%	

№ п/п	Заплановані види роботи	Період проведення	Виконавець	Особливості, рекомендації	
1	Формування аудиторської групи	5.05.07р.	Ямчук П.П.	4 чол.	
2	Розподіл аудиторів у відповідності з їх професійними якостями	10.05.07	Стеценко О.Я.	Факт зниження прибутку від реалізації через неправильне відображення в обліку виручки	
		15.05.07	Рибак С.П.	Правильність встановлення цін	
		20.05.07	Войтов Г.Л.	Запити адміністрації ринків про діючі на період продажу цін	
3	Інструктаж всіх членів команди про їх обов’язки, ознайомлення з господарсько-фінансовою діяльністю економічного суб’єкту, а також з положеннями загального плану аудиту	5.05.07р.	Ямчук П.П.		
4	Проведення аудиту згідно програми	10.05.07	Ямчук П.П., Стеценко О.Я., Рибак С.П., Войтов Г.Л.	Розподіл обов’язків	
5	Контроль за виконанням плану та якістю роботи аудиторів, за веденням ними робочої документації і належним оформленням результату аудиту	10.05.07. -20.05.07.	Ямчук П.П.	Ведуться записи	
6	Роз’яснення керівником аудиторської групи методичних питань, пов’язаних з практичною реалізацією аудиторських процедур	20.05.07.	Ямчук П.П.	Даються чіткі вказівки	
7	Проведення зібрання з керівництвом економічного суб’єкту по результатам окремих етапів аудиту	30.05.07.	Ямчук П.П., Стеценко О.Я., Рибак С.П., Войтов Г.Л.	Без звіту	
8	Підготовка інформації (звіту) керівництву по результату аудиту	5.06.07.	Ямчук П.П., Стеценко О.Я., Рибак С.П., Войтов Г.Л.		
9	Підготовка аудиторського завершення	6.06.07.	Ямчук П.П.	Перевірка документів, звітів	
10	Проведення зібрання з керівництвом по результатам аудиту	10.06.07.	Ямчук П.П.		

Керівник підприємства (підпис) П.І.Б.
Керівник аудиторської перевірки (підпис) Ямчук П.П.
М.П. (дата) 3 травня 2007 р.

Додаток Ж

Програма аудиту господарсько-фінансової діяльності господарсько-фінансової діяльності підприємства
№
з/п	Показник	Контрольні процедури	
1	Стан бухгалтерського фінансового обліку та фінансової звітності	Вибірково	
2	Реальність оцінки основних засобів і нематеріальних активів	Вибірково	
3	Аудит касових операцій	Суцільно	
4	Аудит операцій на рахунках у банку	Суцільно	
5	Аудит виконання трудових ресурсів і розрахунків з оплати праці	Вибірково	
6	Аудит власного капіталу	Суцільно	
7	Аудит витрат і результатів діяльності	Суцільно	

Аудитор______

Список використаних ЛІТЕРАТУРНИХ джерел

1.	Закон України “Про оподаткування прибутку підприємств” від 22 травня 1997 року. – К.: Головна ДПАУ, 1994. – 86с.
2.	Закон України „Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні” від 16.07.1999р. // Урядовий кур’єр . – 2000. – 20 липня.
3.	Закон України. Закон Про аудиторську діяльність // Бухгалтерія. – 2006.
4.	Інструкція по веденню обліку П(С)БО №30 «Біологічні активи // Все про бухгалтерський облік. – 2007р. - №6. –с. 10-21.
5.	Інструкція “Про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов‘язань і господарських операцій підприємств і організацій” від 30. 11. 1999. № 291.
6.	Методичні рекомендації з обліку витрат і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств // Бухгалтерія в сільському господарстві. – 2006. - №4. – с. 58.
7.	Методичні рекомендації з організації та веденню бухгалтерського обліку в сільськогосподарських підприємствах України // Облік і фінанси АПК. 2005.
8.	Методичні рекомендації з організації та веденню бухгалтерського обліку за журнально-ордерною формою на підприємствах агропромислового комплексу, затвердженні наказом Міністерства аграрної політики України від 07.03.2001р. №49 // Облік і фінанси АПК. - №10. – 2005р.- с.6-15.
9.	Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №1 “Загальні вимоги до фінансової звітності” // Все про бухгалтерський облік. – 2007. – 23 квітня.
10.	Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №3 “Звіт про фінансові результати” // Все про бухгалтерський облік. – 2006. – 23 квітня.
11.	Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №15 «Дохід», затверджено наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99р. №318 // Все про бухгалтерський облік. – 2007. - №14. – С.52-53.
12.	Бєлоусова І. Проблеми удосконалення управлінського обліку // Бухгалтерський облік і аудит. - №4. - 2007. – С. 35-41.
13.	Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №16 «Витрати», затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99р. №318 // Все про бухгалтерський облік. – 2005. - №13. – С. 59-63.
14.	Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №30 „Біологічні активи”, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 18 листопада 2005 року № 790 // Бухгалтерський облік і аудит. - №12. – 2005р. – С. 5-9.
15.	Положення про документальне забезпечення запасів у бухгалтерському обліку затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88 // Все про бухгалтерський облік. – 2007. - №11. – С. 45-46;
16.	Наказ Міністерства аграрної політики України «Про внесення змін до методичних рекомендацій з організації та ведення бухгалтерського обліку за журнально-ордерною формою на підприємствах агропромислового комплексу наказ» // Бухгалтерія в сільському господарстві. – 2003. - №3.
17.	Наказ Міністерства юстиції України «Про затвердження змін до форми податкової накладної та змін і доповнень до порядків заповнення податкової накладної, книги обліку придбання та книги обліку продажу товарів (робіт, послуг)» від 8.10.98р. №469.
18.	Білик М.Д. Організація і методика аудиту сільськогосподарських підприємств: Підручник. –К.:КНЕУ, 2004. –628 с.
19.	Бухгалтерський облік на сільськогосподарських підприємствах: Підручник. – 4-те вид., перероб. і допов./ М.Ф.Огійчук, В.Я. Плаксієнко, Л.Г.Панченко та ін.; За ред. проф. М.Ф.Огійчука. – К.: Алерта, 2007. – 979с.
20.	Голов С.Ф. Бухгалтерський облік та фінансова звітність за міжнародними стандартами. Практичний посібник. – К.: Лібра, 2004. -880 с.
21.	Голов С. Чи перешкоджає П(С)БО 16 «Витрати» економічній роботі на підприємстві? // Бухгалтерський облік і аудит. – 2007. – №5. – С.3-10.
22.	Дерій В. Проблеми обліку витрат і доходів підприємства та перспектива їх вирішення в Україні // Бухгалтерський облік і аудит. – 2008. - №4. – С.7-11.
23.	Ковач С.І. Реалізація продукції та оплата праці в с.-г. підприємствах. // Економіка АПК. – 2000. – №3. – с.91-106.
24.	Єремян О.М. Деякі аспекти методології обліку доходів // Наукові праці Кіровоградського державного технічного університету: Економічні науки. Частина ІІ. - Вип. 5. - Кіровоград: КДТУ, 2004. - С.124-132.
25.	Завгородній В.П. Бухгалтерський облік в Україні (з використанням Національних стандартів): Посібник для студентів вузів. – 5-е вид., доп. і перероб. – К.: А.С.К., 2001. – 848 с. – (Економіка. Фінанси. Право).
26.	Іванова Н.А. Проблеми процесу планування аудиту // Матеріали всеукраїнської наукової конференції молодих вчених / УДАУ. - Умань: 2006.
27.	Іванова Н.А. Внутрішній аудит: переваги і проблеми застосування // Матеріали всеукраїнської наукової конференції / УДАУ. - Умань: 2006. – С.
28.	Кім Г. Бухгалтерський облік: первинні документи та їх заповнення: Навчальний посібник/ Г.Кім, В.В.Сопко, С.Г.Кім.– К.: ЦНЛ, 2004.– 440с.
29.	Кулаковська Л.П., Піча Ю.В. Організація і методика аудиту.: Навч. посіб. – К.: Каравела, 2004. – 568с.
30.	Линник В., Коцупатрий М. Облік реалізації продукції сільськогосподарськими підприємствами. // Бухгалтерський облік і аудит. – 2004. – №1. – с.31-34.
31.	Лишиленко О. Напрями вдосконалення обліку і аудиту фінансових результатів // Бухгалтерський облік і аудит. – 2005. - №6. – С. 16-23.
32.	Михалевич С. Проблеми обліку ТЗВ та шляхи їх вирішення // Бухгалтерський облік і аудит. – 2006. – №3. – С. 20-22.
33.	Моделі і методи прийняття рішень в аналізі та аудиті. Навчальний пособник для студентов спец. 7.050106 «Облік і аудит». / За ред. д.е.н., проф. Ф.Ф. Бутинця, к.е.н., доц. М.М.Шигун. –Житомир: ЖДТУ, 2004. –352 с.
34.	Нетикша О. Організація служби внутрішнього аудиту та її роботи на підприємстві // Бухгалтерський облік і аудит. – 2004. - №7. – С. 61-65.
35.	 Облік і аудит готової продукції та її фінансових результатів від реалізації (на прикладі малих металопереробних підприємств України): Автореф. дис... канд. екон. наук: 08.06.04 / О.В. Гринавцева; Київ. нац. екон. ун-т. — К., 2005. — 19 с.
36.	Облік та аудит фінансових результатів в умовах стандартизації звітності: Автореф. дис... канд. екон. наук: 08.06.04 / Д.А. Янок; Нац. наук. центр "Ін-т аграр. економіки" УААН. — К., 2005. — 22 с.
37.	Організація і методологія обліку і аналізу фінансових результатів (на прикладі консервного виробництва України): Автореф. дис... канд. екон. наук: 08.06.04 / О.М. Єремян ; Київ. нац. екон. ун-т. — К., 2005. — 17 с.
38.	Пархоменко В. Документальне забезпечення основ бухгалтерського обліку // Бухгалтерський облік і аудит. – 2005. - №3. – С. 11-15.
39.	Пономаренко О.Г. Аудит в АПК: обов’язковий чи ініціативний? // Облік і фінанси АПК. – 2006. - №11. – С. 82-86.
40.	Савчук В.К. Аналіз господарської діяльності сільськогосподарських підприємств. – К.: Урожай, 1995. – 328 с.
41.	Сук П.Л. Об’єкти обліку в рослинництві // Бухгалтерія в сільському господарстві. – 2006. - №9. – С. 15-18.
42.	Удосконалення обліку операцій з реалізації товарів на умовах договору комісії: Автореф. дис. канд. екон. наук: 08.06.04 / Н.В. Сєкіріна ; Східноукр. нац. ун-т ім. В.Даля. — Луганськ, 2003. — 19 с. — укp.
43.	Уланчук В.С., Оляднічук Н.В. Удосконалення первинного обліку в аграрних підприємствах - вимога сьогодення // Облік і фінанси АПК.- 2006.
44.	Царенко О.М. Економічний аналіз діяльності підприємств агропромислового комплексу: Навч. посіб. – 2-ге вид., перероб. – Суми: ВТД «Університетська книга», 2006. – 240с.
45.	Цигода Н.В. Проблеми реалізації продукції в умовах переходу до ринку. // Підсумки наукових робіт за 1991-1995 рр. – УСГА.
46.	Члек А.В., Возняк В.С. Удосконалення методології формування доходу та фінансових результатів // Збірник студентських наукових праць Уманського ДАУ / Редкол.: П.Г.Копитко (відп. ред.) та ін.. – Умань, 2008. – 4.1: Економічні науки. – С.46-50.
47.	Чумаченко М., Білоусова І. Економічна робота на підприємстві та П(С)БО 16 «Витрати» // Бухгалтерський облік і аудит. – 2007. - №3. – С.13-16.

Размещено на Allbest.ru